IPPB4/4511-1289/15-2/MS - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych pełnienia funkcji dyrektora w spółce maltańskiej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych pełnienia funkcji dyrektora w spółce maltańskiej - jest prawidłowe.

W dniu 19 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych pełnienia funkcji dyrektora w spółce maltańskiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Obecnie, Wnioskodawca rozważa możliwość pełnienia funkcji członka organu zarządzającego (dyrektora) w jednej lub kilku spółkach kapitałowych prawa maltańskiego (dalej: "Spółka maltańska").

Organem zarządzającym Spółki maltańskiej jest rada zarządzająca (Board of Directors), a funkcję członków pełnią w niej dyrektorzy. Członek rady zarządzającej jest osobą uprawnioną w szczególności do zarządzania Spółką, prowadzenia spraw Spółki i reprezentowania Spółki. Spółka maltańska będzie miała swoją siedzibę na terytorium Malty i będzie maltańskim rezydentem podatkowym (będzie podlegała opodatkowaniu na Malcie od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce osiągania, z zastrzeżeniem przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Malta). Wnioskodawca może, choć nie musi, być udziałowcem Spółki maltańskiej. Do zakresu działalności Spółki maltańskiej może należeć świadczenie usług na rzecz podmiotów zagranicznych, w tym spółek z siedzibą w Polsce, a nie jest także wykluczone, że dana Spółka maltańska będzie otrzymywała dywidendy i inne udziały w zyskach z osób prawnych od spółek kapitałowych z siedzibą w krajach Unii Europejskiej bądź dochody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem zakładów usytuowanych w państwach Unii Europejskiej.

Do obowiązków Wnioskodawcy jako dyrektora Spółki maltańskiej będą należały zarówno obowiązki związane z zarządzaniem i kontrolą nad Spółką maltańską, jak i inne zadania powierzone mu jako dyrektorowi tej Spółki. W szczególności, w zakres obowiązków Wnioskodawcy jako dyrektora Spółki maltańskiej będzie wchodziło:

* zarządzanie i kontrola nad Spółką maltańską, sprawowane w szczególności poprzez udział w zgromadzeniach dyrektorów Spółki, obejmujące między innymi nadzór nad wynikami finansowymi osiąganymi przez Spółkę, opracowanie i nadzór nad realizacją strategii rozwoju Spółki, opracowanie i nadzór nad realizacją polityki dywidendowej oraz strategii korporacyjnej i rynkowej Spółki,

* reprezentowanie Spółki maltańskiej, polegające między innymi na dokonywaniu czynności faktycznych i prawnych w imieniu Spółki, reprezentowaniu Spółki w kontaktach z kontrahentami i klientami, reprezentowanie Spółki przed organami administracji i wymiaru sprawiedliwości, ustanawianie pełnomocników do reprezentowania Spółki,

* prowadzenie spraw Spółki maltańskiej, polegające w szczególności na administrowaniu majątkiem Spółki i kierowaniu jej bieżącą działalnością, m.in. poprzez sprawowanie nadzoru nad realizacją polityki marketingowej, sprawowanie nadzoru nad poszukiwaniem nowych przedsięwzięć gospodarczych, w które może zaangażować się Spółka, sprawowanie nadzoru nad pozyskiwaniem nowych klientów, sprawowanie nadzoru nad inwestycjami realizowanymi przez Spółkę, sprawowanie nadzoru nad wykonywaniem kontraktów zawartych przez Spółkę (co obejmuje m.in.: spotkania z potencjalnymi kontrahentami, nadzór nad doborem podwykonawców i profesjonalnych doradców), oraz ewentualnie inne obowiązki powierzane Wnioskodawcy w ramach pełnienia funkcji dyrektora w zależności od potrzeb Spółki, mające na celu prawidłowe sprawowanie przez niego czynności związanych z zarządzaniem i sprawowaniem nadzoru nad prowadzoną przez Spółkę maltańską działalnością.

Powyższe obowiązki w Spółce maltańskiej Wnioskodawca będzie wykonywać na podstawie statutu Spółki oraz stosownej uchwały wspólników. Wszystkie wymienione czynności będą wykonywane przez Wnioskodawcę wyłącznie w ramach pełnienia funkcji dyrektora Spółki maltańskiej. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zakres obowiązków, do wykonywania których będzie zobligowany w ramach pełnienia obowiązków dyrektora Spółki maltańskiej, odpowiada zakresowi uprawnień i obowiązków w zakresie prowadzenia spraw i reprezentowania spółki, do wykonywania których zobowiązany i uprawniony jest członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością działającej pod rządami prawa polskiego. Wnioskodawca będzie otrzymywał od Spółki maltańskiej wynagrodzenie z tytułu pełnienia w niej funkcji zarządczych, jako powołany w drodze uchwały dyrektor. Wysokość wynagrodzenia oraz zasady wypłaty będą uregulowane w dokumentach sporządzonych zgodnie z prawem maltańskim i dokumentami założycielskimi Spółki maltańskiej, w szczególności w uchwale lub uchwałach wspólników Spółki maltańskiej.

Wnioskodawca nie będzie pozostawać ze Spółką w stosunku pracy, zlecenia, umowy o dzieło lub podobnym, na podstawie którego mógłby pełnić wyżej opisane funkcje. Wszystkie wyżej opisane funkcje pełnione przez Wnioskodawcę jako dyrektora, mają wyłączną podstawę prawną w statucie Spółki maltańskiej oraz uchwałach wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie Wnioskodawcy uzyskiwane przez niego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce maltańskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 UPO, a zatem będzie zwolnione z opodatkowania w Polsce na gruncie art. 23 ust. 1 lit. a UPO.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Otrzymywane przez Niego wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce maltańskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a zatem będzie zwolnione z opodatkowania w Polsce na gruncie art. 23 ust. 1 lit. a UPO, przy czym na zwolnienie z opodatkowania ww. wynagrodzenia w Polsce nie będzie miał żadnego wpływu fakt, czy zgodnie z wewnętrznymi przepisami maltańskimi dla tego typu wynagrodzenia przewidziano opodatkowanie maltańskim podatkiem dochodowym czy nie, i w jakim stopniu. Jednocześnie, stosownie do art. 23 ust. 1 lit. d UPO, wysokość powyższego wynagrodzenia będzie uwzględniana dla potrzeb obliczenia stawki podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy, podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a Ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 16 UPO, wynagrodzenia i inne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie zarządzającej spółki lub innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie natomiast z angielską wersją językową art. 16 UPO: "Director's fees and similar payments derived by a resident of a Contracting State in his capacity as a member of the board of directors, or other comparable body however described, of a company which is a resident of other Contracting State may be taxed in that other Contracting State."

Na potrzeby UPO, określenie "spółka", zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt e UPO, oznacza każdą osobę prawną lub każdą inną jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że zawarte w UPO postanowienie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w państwie źródła (tekst jedn.: w państwie w którym spółka ma siedzibę) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód bez względu na to, czy dochód ten będzie podlegać opodatkowaniu w państwie rezydencji. W związku z tym, przenosząc powyższe regulacje na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego, w myśl art. 16 UPO dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Malty, może być opodatkowany w państwie źródła (tekst jedn.: Malcie) oraz w państwie rezydencji (tekst jedn.: w Polsce).

Wnioskodawca wskazuje, że całość uprawnień i obowiązków związanych z zarządzaniem spółką powstałą pod rządami prawa maltańskiego spoczywa na dyrektorach. W myśl maltańskiego prawa spółek dyrektorzy pełnią swoje obowiązki w ramach organu zarządczego tworząc radę zarządzającą ("board of directors"). Również analiza angielskiej wersji art. 16 UPO prowadzi do wniosku, że dotyczy on członków (directors) rady zarządzającej ("boards of directors"). W związku z powyższym, wynagrodzenie Wnioskodawcy uzyskiwane z tytułu wykonywania przez niego obowiązków powierzonych Jemu jako dyrektorowi Spółki maltańskiej (a więc osobie pełniącej funkcję członka rady zarządzającej) objęte będzie zakresem art. 16 UPO. Zgodnie z dyspozycją tego przepisu wynagrodzenie, o którym mową, podlega opodatkowaniu na terytorium Malty i zgodnie z przepisami tego kraju. W opinii Wnioskodawcy, art. 16 UPO będzie miał zastosowanie do wszystkich składników wynagrodzenia Wnioskodawcy otrzymywanego za wykonywanie przez niego obowiązków powierzonych mu jako dyrektorowi Spółki maltańskiej niezależnie od tego na jakich zasadach wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu na terytorium Malty. Stanowisko takie prezentowane jest przez organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 maja 2012 r., sygn. IPPB2/415- 275/12-2/LS.

Równocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu powyższego dochodu zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 lit. a UPO, zgodnie z którym podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób (metoda wyłączenia z progresją): "jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany na Malcie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b)". Z kolei, zgodnie z treścią przepisu art. 23 ust. 1 lit. d UPO "jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami UPO dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, wówczas Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód".

W powyższym przypadku, podatek określa się stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, tj.:

Powyższą metodę stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach (w takim przypadku dochód uzyskany na Malcie powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce) albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznej, np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Mając na uwadze powyższe oraz opisane zdarzenie przyszłe, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymywane przez niego od Spółki maltańskiej z tytułu pełnienia w niej funkcji dyrektora (członka Board of Directors) podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 UPO, tj. zarówno w Polsce, jak i na Malcie. Jednocześnie, w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania stosując tzw. metodę wyłączenia z progresją określoną w art. 23 ust. 1 pkt a) i d) UPO.

Ponadto, na powyższe zwolnienie w Polsce od opodatkowania ww. wynagrodzenia podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie będzie miała żadnego wpływu okoliczność, czy zgodnie z wewnętrznymi przepisami maltańskimi dla tego typu wynagrodzenia przewidziano opodatkowanie maltańskim podatkiem dochodowym, czy nie i w jakim stopniu.

Stanowisko zaprezentowane przez Podatnika znajduje potwierdzenie w utrwalonej praktyce organów podatkowych, m.in. w:

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 lutego 2014 r., sygn. ITPB1/415-1201/13/MP;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB2/415-79/14-3/PW;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. IBPBII/1/415-81/14/JP;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 maja 2014 r., sygn. ILPB2/415-164/14-2/TR;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 czerwca 2014 r., sygn. IPTPB2/415-184/14-4/AKr;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 maja 2015 r., sygn. IPPB2/4511-408/15-2/KW1,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 kwietnia 2015 r. sygn. IBPBII/1/4511-62/15/ASz,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 kwietnia 2015 r., sygn. ILPB2/415-1252/14-5/WS.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy:

* wynagrodzenie otrzymywane przez niego od Spółki maltańskiej z tytułu pełnienia w niej funkcji dyrektora będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 UPO,

* jednocześnie, w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania stosując tzw. metodę zwolnienia z progresją określoną w art. 23 ust. 1 pkt a) i d) UPO.

Motywowany przepisami art. 14k i 14 m Ordynacji podatkowej Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie jego stanowiska w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że interpretacje te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.