IPPB4/4511-1128/15-4/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2015 r. (data wpływu 1 października 2015 r.) uzupełniony pismem z dnia 23 października 2015 r. (data nadania 26 października 2015 r., data wpływu 27 października 2015 r.) na wezwanie z dnia 16 października 2015 r. Nr IPPB4/4511-1128/15-2/MP (data nadania 19 października 2015 r., data doręczenia 21 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego:

* w części dotyczącej poniesienia wydatków na własne cele mieszkaniowe, do wysokości wartość otrzymanego w drodze zamiany spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe,

* w pozostałym zakresie - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 października 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 16 października 2015 r. Nr IPPB4/4511-1128/15-2/MP (data nadania 19 października 2015 r., data doręczenia 21 października 2015 r.) tutejszy Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez przeformułowanie pytań Nr 2 i 3, tj. cyt.: "Jeśli tak, to od jakiej kwoty będzie liczony. Czy możemy po terminie złożyć PIT-39 i jakie będą tego konsekwencje...", które winny być związane z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do przedstawionego stanu faktycznego i dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawczyni.

Pismem z dnia 23 października 2015 r. (data nadania 26 października 2015 r., data wpływu 27 października 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z mężem są schorowanymi emerytami o niewielkich dochodach. Większość z nich jest przeznaczona głównie na zakup leków. Małżonkowie byli właścicielami lokalu mieszkalnego, którego koszt utrzymania i opłaty z nim związane były zbyt duże, by mogli nadal zostać w jego posiadaniu. Do 2009 r. do lokalu mieszkalnego przysługiwało małżonkom spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, które to nabyli w drodze przydziału lokalu z dnia 31 grudnia 1983 r. W dniu 20 stycznia 2009 r. aktem notarialnym nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. W związku z tym, że stan zdrowia Wnioskodawczyni i Jej męża znacznie się pogorszył, postanowili w 2012 r. zamienić się z synem i synową lokalami mieszkalnymi. Posiadali oni mniejszy lokal mieszkalny, gdzie jego utrzymanie znacznie różniło się pod względem kosztów utrzymania. Syn i synowa również posiadali spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, które nabyli w 2002 r. Lokal mieszkalny dzieci był usytuowany na drugim piętrze, wyremontowany i mieścił się w centrum miasta. Natomiast lokal mieszkalny Wnioskodawczyni i Jej męża był do remontu, na ostatniej czwartej kondygnacji. Wartość tego lokalu mieszkalnego o pow. 62,45 mkw została oszacowana na 220.000 zł wg. aktualnych cen oraz z informacji z lokalnego rynku, natomiast wartość lokalu mieszkalnego syna i synowej o pow. 37,7 mkw na 140.000 zł.

Dnia 25 kwietnia 2012 r. zmuszeni sytuacją materialną Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali w kancelarii notarialnej zamiany lokali mieszkalnych, gdzie jak mowa w akcie notarialnym Wojciech i Małgorzata R. (syn i synowa) dokonują między sobą zamiany spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu i stanowiącym odrębną nieruchomość lokalem mieszkalnym w ten sposób, że przenoszą na rzecz ojca, teścia, matki i teściowej Tadeusza i Teresy małżonków R. prawo do lokalu, w zamian za co Tadeusz i Teresa R. przenoszą prawo do lokalu o pow. 62,45 kw na rzecz syna i jego żony Wojciecha i Małgorzaty małżonków R. Ponadto w akcie notarialnym istnieje zapis, że stawiający się zgodnie oświadczyli, że z tytułu niniejszej zamiany nie czynią między sobą żadnych spłat lub dopłat oraz zrzekają się wzajemnie wszelkich roszczeń mogących z tej zamiany wyniknąć. Po sporządzeniu aktu notarialnego w kancelarii, w której został sporządzony akt zapewniano Wnioskodawczynię, że z tego tytułu nie musi dokonywać już żadnych formalności w stosunku do Urzędu Skarbowego. Nie został więc złożony PIT-39, o którym Wnioskodawczyni dowiedziała się, że powinni go złożyć.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w wyniku zamiany lokali mieszkalnych pomiędzy synem i synową a Wnioskodawczynią i Jej mężem powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z tym, że oboje z mężem weszli w posiadanie mniejszego lokalu mieszkalnego w celu zmniejszenia wydatków, nie otrzymując z tego tytułu żadnych spłat i dopłat, jak również innych korzyści materialnych, a zatem nie uzyskali żadnego dochodu - podatek nie wystąpi.

W opinii Wnioskodawczyni, zamiana lokali mieszkalnych nastąpiła przed upływem 5 lat od nabycia prawa własności. Prawo podatkowe traktuje bowiem zamianę lokali mieszkalnych jak odpłatne zbycie nieruchomości. Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany jest wartość zbywanej nieruchomości o czym mówi art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy nakłada obowiązek podatkowy pod warunkiem, że odpłatne zbycie (w tym przypadku zamiana) nastąpiło przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazała, że ze względów finansowych zależało Jej, aby tej zamiany dokonać jak najszybciej, więc teoretycznie art. 10 ust. 1 pkt 8 nakłada na Wnioskodawczynię i Jej męża obowiązek podatkowy. Jednak Wnioskodawczyni uważa, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnieni będą z tego obowiązku.

Wskazany artykuł mówi o zwolnieniu z podatku dochodowego, jeżeli przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości (w tym przypadku zamiany), został wydatkowany w ciągu 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Wnioskodawczyni wraz z mężem uważają, że spełniają te warunki, ponieważ mimo tego, że wartość ich lokalu mieszkalnego, jak wynikało z aktu notarialnego różniła się o 80.000 zł, (220.000 zł -140.000 zł), to w wyniku zamiany, co też wynika z aktu notarialnego, nie otrzymali grosza do ręki, gdyż cała transakcja została dokonana bezgotówkowo - bez jakichkolwiek spłat i dopłat.

Ponadto zdaniem Wnioskodawczyni, warunek "dwóch lat" został spełniony natychmiastowo, bowiem w tym samym akcie notarialnym przyjęli na siebie własność lokalu mieszkalnego syna i synowej, tylko o mniejszej wartości. Będąc wówczas nieświadomi, że muszą dokonać formalności w Urzędzie Skarbowym składając PIT-39 do 30 kwietnia 2013 r., Wnioskodawczyni uważa, że składając go teraz po ustawowym terminie, może ewentualnie ponieść z tego tytułu jakąś karę skarbową w formie mandatu.

Reasumując, w opinii Wnioskodawczyni, środki pieniężne w powyższej sytuacji zupełnie nie wchodziły w grę, nie było transakcji finansowych pomimo różnicy w wartości lokali mieszkalnych. Fizycznie Wnioskodawczyni wraz z mężem nie uzyskali żadnego dochodu, wręcz przeciwnie przeszli do mniejszego lokalu mieszkalnego, by ponosić mniejsze koszty utrzymania, ponieważ utrzymanie większego przewyższało ich dochody. Wnioskodawczyni uważa, że zamiana lokalu mieszkalnego, której dokonała nie podlega opodatkowaniu od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw wymienionych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Natomiast użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy pojęcie "odpłatne zbycie" oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Tym samym "odpłatne zbycie" obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Stosownie do art. 604 ww. Kodeksu do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Umowa zamiany jest zatem umową o podobnym charakterze co umowa sprzedaży, nie można jej jednak utożsamiać ze sprzedażą. Obie umowy stanowią o odpłatnym zbyciu.

Dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 20 stycznia 2009 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 25 kwietnia 2012 r. zmuszeni sytuacją materialną Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali w kancelarii notarialnej zamiany lokali mieszkalnych, gdzie jak mowa w akcie notarialnym Wojciech i Małgorzata R. (syn i synowa) dokonują między sobą zamiany spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu i stanowiącym odrębną nieruchomość lokalem mieszkalnym w ten sposób, że przenoszą na rzecz ojca, teścia, matki i teściowej (Wnioskodawczyni i Jej męża) prawo do lokalu, w zamian za co Wnioskodawczyni i Jej męża przenoszą prawo do lokalu na rzecz syna i jego żony. Ponadto w akcie notarialnym istnieje zapis, że stawiający się zgodnie oświadczyli, że z tytułu niniejszej zamiany nie czynią między sobą żadnych spłat lub dopłat oraz zrzekają się wzajemnie wszelkich roszczeń mogących z tej zamiany wyniknąć.

Z uwagi na fakt, że zbycie przez Wnioskodawczynię spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w drodze umowy zamiany nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tego prawa (rok 2009), to czynność ta stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2009 r. uległy zmianie zasady opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Nowe zasady opodatkowania znajdują zastosowanie do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r., co wynika z przepisów ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.).

Przepis art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 3 ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2.

Stosownie do treści 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny również w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Na podstawie art. 19 ust. 2 tej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:

Stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

W związku z tym zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, lub udziału w tym prawie.

Zatem, dla ustalenia wysokości dochodu korzystającego ze zwolnienia istotne są wzajemne relacje wartości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zbywanego i wartości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze zamiany. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że aby dochód uzyskany z tytułu zamiany spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w całości korzystał ze zwolnienia, wartość nabytego w drodze zamiany spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego musi być równa lub przewyższać wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zbywanego.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wartość rynkowa lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni i Jej męża zbytego w drodze zamiany znacznie przewyższała wartość rynkową lokalu mieszkalnego syna i synowej nabytego w drodze zamiany.

Wobec powyższego, w sytuacji zbycia w drodze zamiany spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, którego wartość rynkowa przewyższa wartość rynkową nabywanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, ze zwolnienia korzysta dochód, o którym mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Jednakże wskazać należy, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia, będzie jedynie wartość otrzymanego w drodze zamiany spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Natomiast nadwyżka ponad tę kwotę podlegała będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy mieć jednak na uwadze, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Poza tym należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. w stosunku do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy nie zawierają wymogu składania specjalnego oświadczenia, że uzyskany przychód zostanie wydatkowany na cele mieszkaniowe. Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia przed upływem terminu dwuletniego na cele mieszkaniowe. Spełnienie tych warunków łącznie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Zatem, niezłożenie przez Wnioskodawczynię PIT-39 w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie powoduje utraty prawa do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, może skutkować natomiast konsekwencjami karno-skarbowymi.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestia odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe lub odpowiedzialności za wykroczenie skarbowe, uregulowana jest przepisami zawartymi w ustawie z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765 z późn. zm.) i jest domeną postępowania właściwego urzędu skarbowego w danej sprawie.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja dotyczy tylko Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla małżonka Wnioskodawczyni jako współwłaściciela zbywanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a także dla syna i synowej będących stroną umowy zamiany lokali mieszkalnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.