IPPB4/4511-1003/15-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2015 r. (data wpływu 3 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego oraz skutków podatkowych uzyskania dsetek od oszczędności - jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej posiadania ograniczonego obowiązku podatkowego w 2015 r., braku nieograniczonego obowiązku podatkowego w 2016 r., opodatkowania odsetek w 2016 r. oraz braku obowiązku złożenia zeznania z tytułu odsetek,

* nieprawidłowe - w pozostałym zakresie.

W dniu 3 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego oraz skutków podatkowych odsetek od oszczędności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawczyni (obywatel RP) wraz z mężem (obywatel RP) w 2004 r. przeprowadziła się do Zjednoczonych Emiratów Arabskich (ZEA) i od tego roku posiada tam centrum interesów życiowych - tam na co dzień pracuje, mieszka (wynajmuje wraz z mężem mieszkanie - na potwierdzenie powyższego Wnioskodawczyni dysponuje umową najmu, pokwitowaniem odbioru kluczy, dowodem opłaty za najem w formie potwierdzenia przelewu), posiada znajomych, ognisko domowe. Również w ZEA Wnioskodawczyni posiada centrum interesów gospodarczych, tzn. ZEA jest dla Wnioskodawczyni jedynym miejscem źródła dochodów, jakie pozyskuje pracując dla pracodawcy mającego siedzibę w ZEA, tam też posiada majatek. W ZEA Wnioskodawczyni przebywa cały rok kalandarzowy, za wyjątkiem kilku dni spędzonych na wakacjach poza granicami ZEA. W Polsce Wnioskodawczyni nie posiada ani majątku ruchomego, ani nieruchomego, nie uzyskuje również dochodów (przychodów) na terytorium RP. W Polsce przebywa jedynie incydentalnie, na czas urlopu nieprzekraczający 183 dni. Wnioskodawczyni rozważa jednak możliwość ulokowania oszczędności na rachunku bankowym w banku polskim oraz założenie Indywidualnego Konta Emerytalnego w Polsce.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni od 2004 r. posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w ZEA. Wnioskodawczyni nie posiada certyfikatu rezydencji, gdyż administracja podatkowa ZEA nie wystawia certyfikatów rezydencji podatkowej osobom fizycznym. Od dnia 1 stycznia 2016 r. postanowienia Protokołu sporządzonego i podpisanego w Abu Zabi dnia 11 grudnia 2013 r. międy rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich, zmieniającego umowę między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. (zwanej dalej Umową) oraz Protokół sporządzony w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r., zmieniają definicję osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie. Nowe brzmienie art. 4 ust. 1 lit. b Umowy powoduje, że aby osoba fizyczna była rezydentem ZEA musi spełnić jednocześnie dwa warunki:

Od 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni nie będzie spełniała przesłanek z art. 4 ust. 1 lit. b Umowy, gdyż będzie posiadała miejsce zamieszkania w ZEA, ale nie będzie posiadała obywatelstwa ZEA, bowiem zgodnie z prawem tego państwa obywatelstwo przyznaje się na zasadzie prawa krwi. Po 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni nadal będzie posiadała w ZEA centrum interesów osobistych i gospodarczych. W konsekwecji powyższego, także po 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni nie będzie posiadać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych oraz nie będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym i w każdym dwunastomiesięcznym, okresie rozpoczynającym się lub kończącym w roku podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. ulokowanie oszczędności w banku polskim i opodatkowanie ich w sposób zryczałtowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych (bank będzie pełnił rolę płatnika) spowoduje, że na Wnioskodawczyni ciążyć będzie ograniczony lub nieograniczony obowiązek podatkowym w Polsce i obowiązek złożenia zeznania podatkowego.

2. Czy po 1 stycznia 2016 r., z uwagi na fakt zmiany powołanej Umowy, Wnioskodawczyni będzie podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów uzyskiwanych w ZEA lub ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w RP.

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawczyni zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami, nie ciąży na Niej nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. W przypadku ulokowania oszczędności w banku polskim to bank pobierze zryczałtowany 5% podatek dochodowy. Uzyskanie dochodu z odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bankowym nie będzie rodziło obowiązku złożenia zeznania podatkowego przez Wnioskodawczynię.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a cyt. wyżej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną która:

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W dniu 31 stycznia 1993 r. została zawarta Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Abu Zabi (zwana dalej Umową). Została ona zmieniona Protokołem podpisanym dnia 11 grudnia 2013 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 312).

Artykuł 4 ust. 1 umowy w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2016 r. stanowi, że określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu lub inne kryterium o podobnym charakterze.

Na gruncie ustawodawstwa polskiego pojęcie miejsca zamieszkania zostało zdefiniowane w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższy przepis wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkana w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem lub, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Przez centrum interesów osobistych należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei centrum interesów gospodarczych to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe.

W interpretacji indywidualnej z 23 września 2013 r., Nr ITPB2/415-645a/13/IB Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że:

" (...) według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby. (...)"

Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 29 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Ol 47/12), Sąd stwierdził, że " (...) W sytuacji wielorakiego miejsca przebywania określonej osoby, przy określaniu jednej tylko miejscowości, należy kierować się koncentracją aktywności życiowej danej osoby. Oceniając, w którym z państw znajduje się centrum życiowych i zawodowych interesów osoby fizycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których w pierwszej kolejności wymienić należy więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną działalność, miejsce wykonywania działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza ona swoim mieniem (...)".

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Od ustalenia miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania zagranicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawczyni wraz z mężem (małżonkowie nie posiadają dzieci) od 2004 r. przebywa na stałe w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, gdzie mieszka i pracuje. Polska jest miejscem, w którym Wnioskodawczyni przebywa incydentalnie, na czas urlopu (okres ten nigdy nie przekroczył 183 dni). Dla Wnioskodawczyni stałym ogniskiem domowym, do którego wraca po zakończeniu pobytu urlopowego w innych państwach są wyłącznie ZEA.

W ZEA od 2004 r. Wnioskodawczyni posiada stałe źródło przychodów z tytułu pracy najemnej wykonywanej na rzecz pracodawcy mającego siedzibę w ZEA. Ponadto w ZEA Wnioskodawczyni posiada konto bankowe, jest właścicielem ruchomości, tj. samochodu, wynajmuje wraz z mężem mieszkanie i nabywa pozostałe rzeczy niezbędne w funkcjonowaniu na terenie ZEA. Wnioskodawczyni nie posiada na terytorium RP żadnych ruchomości i nieruchomości, nie uzyskuje również dochodów na terytorium Polski. Wnioskodawczyni planuje jedynie ulokować oszczędności w banku posiadającym siedzibę na terytorium RP.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawczyni nie spełnia przesłanki z art. 3 ust. 1a ustawy, pozwalającej uznać, że obecnie podlega ona w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Powyżej wskazane kryteria pozwalają uznać, że od 2004 r. do roku 2016 Wnioskodawczyni nie jest rezydentem podatkowym RP, tylko rezydentem ZEA, mimo, że nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej tego Państwa. Niemożność posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej jest spowodowana wewnętrznymi przepisami ZEA - certyfikatu administracja podatkowa nie wydaje osobom fizycznym. Przez cały okres pobytu Wnioskodawczyni posiada Residence Visa wydawaną przez administrację ministerialną ZEA. Podległa Ministrowi Spraw Wewnętrznych Generalna Dyrekcja Rezydencji i Spraw Cudzoziemców wydała Wnioskodawczyni powyższy dokument. Uprawnia on do legalnego zamieszkiwania na terytorium ZEA i legalnego zatrudnienia. Bez owego dokumentu nie jest możliwe przebywanie w tym kraju przez okres dłuży niż jeden miesiąc. Zdaniem Wnioskodawczyni dokument ten, chociaż nie został wydany przez administrację podatkową, lecz przez Ministerstwo Spraw Wewnętrznych, jest równoważny z certyfikatem rezydencji podatkowej.

Odnosząc się do omawianego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni od 2004 r. nie posiada na terytorium RP centrum interesów życiowych oraz nie przebywała w Polsce przez okres 183 dni. W związku z powyższym dochody za omawiany okres nie podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie mogą być wskazane w zeznaniu rocznym.

Ulokowanie przez Wnioskodawczynię oszczędności w banku polskim nie wpłynie na jej status jako nierezydenta RP i nie spowoduje powstania obowiązku złożenia zeznania podatkowego, gdyż ewentualny zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 5% zostanie pobrany przez bank jako płatnika.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Umowy, odsetki, które powstają w RP i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim państwie.

W myśl art. 11 ust. 2 Umowy, odsetki mogą zostać opodatkowane w Polsce, państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodastwem tego państwa, ale w przypadku gdy odbiorca odsetek jest ich właścicielem (tak jak ma to miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym) podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek. Mając na uwadze powyższe uregulowanie art. 11 Umowy bank polski zobowiązany będzie do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5%, wynikającej z Umowy.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawczyni, od 1 stycznia 2016 r. przestanie Ona być rezydentem podatkowym ZEA oraz, jednocześnie, nie stanie się rezydentem podatkowym Rzeczpospolitej Polskiej, tj. nie będzie na Niej ciążyć nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP. Ponadto, według Wnioskodawczyni, nie będzie ona również zobowiązana do złożenia zeznania podatkowego.

Zgodnie z oświadczeniem Rządowym z dnia 12 lutego 2015 r. w sprawie mocy obowiązującej Protokołu między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich zmieniającego Umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. oraz Protokół, sporządzony w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. podpisanego w Abu Zabi dnia 11 grudnia 2013 r. protokół wszedł w życie z dniem 1 maja 2015 r. Zgodnie z art. 14 Protokołu, jego postanowienia będą miały zastosowanie w odniesieniu do podatków potrącanych u źródła, do kwot dochodu osiągniętego w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wejdzie w życie, z kolei w odniesieniu do pozostałych podatków od dochodu, do podatków należnych za rok podatkowy rozpoczynający się w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wejdzie w życie.

Zgodnie z brzmieniem art. 4 ust. 1 Umowy obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę" w przypadku Zjednoczonych Emiratów Arabskich oznacza osobę fizyczną, która ma miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i jest obywatelem Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

Innymi słowy, zgodnie z nowym brzmieniem art. 4 ust. 1 Umowy, osoba fizyczna, aby była rezydentem ZEA musi spełniać jednocześnie dwa warunki:

* po pierwsze, musi mieć miejsce zamieszkania w ZEA,

* po drugie, musi być obywatelem ZEA.

Ze względu na fakt, że prawo ZEA nie przewiduje nabycia obywatelstwa przez osoby nieurodzone z krwi matki lub ojca Emirata, Wnioskodawczyni od 2016 r. przestanie być rezydentem podatkowym tego państwa.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 4 ust. 1 Umowy w przypadku Polski za osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę rozumie się osobę, która zgodnie z prawem Polski podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Od 2016 r. sytuacja prawna Wnioskodawczyni ulegnie zmianie - na mocy zmienionych przepisów Umowy nie będzie mogła podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w ZEA. W roku 2016 Wnioskodawczyni wraz z mężem nadal będzie na stałe mieszkać w ZEA, wykonywać pracę najemną na rzecz pracodawcy mającego siedzibę w ZEA oraz nie będzie przebywać na terytorium RP dłużej niż 183 dni. Ponadto, zdaniem Wnioskodawczyni, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 4 ust. 3 Umowy, ponieważ reguluje on sytuację osób fizycznych, które mogą być uznane za mające miejsce zamieszkania w Obu Umawiających się Państwach - konflikt rezydencji nie ma w omawianym stanie faktycznym miejsca.

Wnioskodawczyni natomiast, w wyniku zmiany art. 4 ust. 1 przestanie być rezydentem ZEA i nie zostaje automatycznie rezydentem Rzeczpospolitej Polskiej. Reasumując powyższe, na Wnioskodawczyni od 1 stycznia 2016 r. nie będzie ciążył nieograniczony lub ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Wnioskodawczyni nie będzie miała także obowiązku złożenia zeznania podatkowego z tytułu odsetek uzyskiwanych na rachunku bankowym w banku polskim, ponieważ ewentualny podatek zostanie pobrany i odprowadzony przez bank jako płatnika.

Jedyna zmiana jaka nastąpi po 1 stycznia 2016 r. to wysokość opodatkowania odsetek z 5% na 19%, gdyż przestanie mieć w stosunku do Wnioskodawczyni zastosowanie art. 11 Umowy, który odnosi się do osób, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie. Po 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni przestanie mieć miejsce zamieszkania w ZEA w rozumieniu przepisów Umowy. Fakt utraty miejsca zamieszkania w ZEA, w rozumieniu Umowy, nie spowoduje, że Wnioskodawczyni automatycznie uzyska miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Na tle przedstawionych zdarzeń przyszłych, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Na podstawie art. 4a ustawy, powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jak z powyższego przepisu wynika, aby można było mówić o podleganiu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polskiej rezydencji podatkowej) dana osoba musi posiadać na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub też czas pobytu danej osoby na terytorium Polski powinien przekroczyć 183 dni w ciągu roku podatkowego. Spełnienie którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje uznaniem osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przez "centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei "centrum interesów gospodarczych" to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni (obywatel RP) wraz z mężem (obywatel RP) w 2004 r. przeprowadziła się do Zjednoczonych Emiratów Arabskich (ZEA) i od tego roku posiada tam centrum interesów życiowych - tam na co dzień pracuje, mieszka, posiada znajomych, ognisko domowe. Również w ZEA Wnioskodawczyni posiada centrum interesów gospodarczych, tzn. ZEA jest dla Wnioskodawczyni jedynym miejscem źródła dochodów, jakie pozyskuje pracując dla pracodawcy mającego siedzibę w ZEA, tam też posiada majątek. W ZEA Wnioskodawczyni przebywa cały rok kalandarzowy, za wyjątkiem kilku dni spędzonych na wakacjach poza granicami ZEA. W Polsce Wnioskodawczyni nie posiada ani majątku ruchomego, ani nieruchomego, nie uzyskuje również dochodów (przychodów) na terytorium RP. W Polsce przebywa jedynie incydentalnie, na czas urlopu nieprzekraczający 183 dni. Wnioskodawczyni rozważa jednak możliwość ulokowania oszczędności na rachunku bankowym w banku polskim oraz założenie Indywidualnego Konta Emerytalnego w Polsce. Wnioskodawczyni nie posiada certyfikatu rezydencji, gdyż administracja podatkowa ZEA nie wystawia certyfikatów rezydencji podatkowej osobom fizycznym. Po 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni nadal będzie posiadała w ZEA centrum interesów osobistych i gospodarczych. W konsekwecji powyższego, także po 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni nie będzie posiadać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych oraz nie będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym i w każdym dwunastomiesięcznym, okresie rozpoczynającym się lub kończącym w roku podatkowym. Wnioskodawczyni również nie będzie posiadała certyfikatu rezydencji.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenia przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawczyni przeniosła do Zjednoczonych Emiratów Arabskich swoje centrum interesów życiowych i gospodarczych, to w myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie spełniała kryterium osoby posiadającej na terytorium Polski miejsca zamieszkania, gdyż od dnia wyjazdu z Polski mieszka i pracuje w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Zatem Wnioskodawczyni nie będzie miała nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce. Wnioskodawczyni na terytorium Polski posiada i będzie posiadała ograniczony obowiązek podatkowy, tj. podlega i będzie podlegała opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski.

Tut. organ jednakże nie może ustalić rezydencji podatkowej Wnioskodawczyni. Miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych ustala właściwy organ administracji podatkowej poprzez wydanie zaświadczenia o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych (certyfikat rezydencji). Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że - na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony - stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu.

Przy czym, podkreślić należy, że sam fakt uzyskiwania przez Wnioskodawczynię odsetek od oszczędności ulokowanych w polskim banku nie spowoduje zmiany ustalonego powyżej obowiązku podatkowego w Polsce. W celu opodatkowania uzyskiwanych odsetek należy w pierwszej kolejności odwołać się do właściwych zapisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie ma zastosowanie Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373) oraz Protokół między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich zmieniający Umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r., oraz Protokół, sporządzony w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r., podpisany w Abu Zabi dnia 11 grudnia 2013 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 312).

Zgodnie z art. 11 ww. umowy, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże odsetki, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca odsetek jest ich właścicielem, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek (art. 11 ust. 2 umowy).

Stosownie do art. 11 ust. 4 umowy, użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem uczestnictwa w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, w tym premie i nagrody związane z takimi pożyczkami publicznymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty nie będą uważane za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu

Postanowień ustępów 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli właściciel odsetek mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie wykonuje w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność zarobkową przy pomocy zakładu położonego w tym Państwie bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona, i jeżeli wierzytelność, z tytułu której są płacone odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub taką stałą placówką. W takim przypadku stosuje się odpowiednio, w zależności od konkretnej sytuacji, postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14 (art. 11 ust. 5 umowy).

Uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, gdy płatnikiem jest to Państwo, jego jednostka terytorialna, władza lokalna lub osoba mająca w tym Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z których działalnością powstało zadłużenie, z tytułu którego są wypłacane odsetki, i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład lub stałą placówkę, to uważa się, że odsetki takie powstają w Państwie, w którym położony jest zakład lub stała placówka (art. 11 ust. 6 ww. umowy).

Z powyższego wynika, że państwu, w którym powstają odsetki (w tym przypadku Polsce), z zastrzeżeniem warunków określonych w art. 11 ww. umowy, przysługuje prawo do ich opodatkowania, zgodnie z prawem tego państwa. Jednocześnie przepis art. 11 ust. 2 umowy przewiduje również ograniczenie tego opodatkowania w państwie źródła, a mianowicie podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5.

Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 30a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych certyfikat rezydencji - oznacza zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest zatem zaświadczeniem wydawanym przez organ administracji podatkowej, z treści którego musi jednoznacznie wynikać miejsce zamieszkania podatnika oraz musi być oznaczony organ podatkowy, przez który certyfikat został wydany. Certyfikat rezydencji musi, zatem pochodzić wyłącznie od właściwego organu administracji podatkowej.

Certyfikat ma dla celów podatkowych potwierdzić miejsce zamieszkania lub siedzibę podatnika, jest więc formą dokumentowania stanu faktycznego. Dokument ten ma potwierdzać, w którym państwie podatnik, posiada rezydencję podatkową, tj. w którym państwie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (jest opodatkowany z każdego źródła dochodu wskazanego przez to państwo, niezależnie od miejsca położenia źródła tego dochodu).

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W przedstawionych zdarzeniach przyszłych Wnioskodawczyni będzie otrzymywała odsetki od lokat w polskim banku. Odsetki te będą stanowiły odsetki w rozumieniu art. 11 Umowy. Jednakże zastosowanie przez płatnika stawki podatku w wysokości 5% kwoty brutto tych odsetek wynikającej z art. 11 Umowy jest możliwe jedynie pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji, którego jak wskazała Wnioskodawczyni w przedstawionych stanach faktycznych nie posiada, gdyż administracja podatkowa ZEA nie wystawia certyfikatów rezydencji podatkowej osobom fizycznym. Tym samym, odsetki te nie będą mogły w Polsce podlegać opodatkowaniu według preferencyjnej stawki podatku 5%, lecz zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą opodatkowane zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym.

Podsumowując, Wnioskodawczyni posiada i będzie posiadała na terytorium Polski ograniczony obowiązek podatkowy, tj. podlega/będzie podlegała opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski. Sam fakt uzyskiwania przez Wnioskodawczynię odsetek od oszczędności ulokowanych w polskim banku nie spowoduje zmiany tak ustalonego obowiązku podatkowego w Polsce. Odsetki te w 2015 r. i w 2016 r. będą podlegały opodatkowaniu w Polsce 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie ma obowiązku rozliczania dochodów z odsetek samodzielnie, ani też obowiązku składania zeznania podatkowego. Płatnik w powyższej sytuacji ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek z tego tytułu na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne). Mając na uwadze powyższe interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcyzyni i nie wywołuje skutków prawnych w stosunku do Jej męża. Chąc uzyskać interpretację mąż winien wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej oraz wyroku Sądu, wskazać należy, że rozstrzygnięcie w niej zawarte nie jest wiążące dla tutejszego organu. Wydane rozstrzygnięcia dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanów prawnych obowiązujących w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.