IPPB4/4511-100/16-4/JK3

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2016 r. (data wpływu 29 stycznia 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 1 marca 2016 r. (data nadania 2 marca 2016 r., data wpływu 3 marca 2016 r.) na wezwanie Nr IPPB4/4511-100/16-2/JK3 z dnia 22 lutego 2016 r. (data nadania 23 lutego 2016 r., data doręczenia 26 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej na pełnoletnią ubezwłasnowolnioną siostrę - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/4511-100/16-2/JK3 z dnia 22 lutego 2016 r. (data nadania 23 lutego 2016 r., data doręczenia 26 lutego 2016 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku.

Pismem z dnia 1 marca 2016 r. (data nadania 2 marca 2016 r., data wpływu 3 marca 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od dnia 21 października 1998 r. Wnioskodawczyni jest opiekunem prawnym niepełnosprawnej siostrzenicy Danuty K. - córki Stanisławy C. Siostrzenica ma 56 lat i jest całkowicie ubezwłasnowolniona, nie jest zdolna do samodzielnej egzystencji. Do dnia 22 sierpnia 2012 r. otrzymywała rentę socjalną i dodatek pielęgnacyjny z tytułu niepełnosprawności. Obecnie otrzymuje rentę rodzinną po zmarłym ojcu i dodatek pielęgnacyjny z tytułu niepełnosprawności, a także obniżoną rentę socjalną, która została przyznana na stałe. Od dnia 12 czerwca 2012 r. Wnioskodawczyni jest również opiekunem prawnym siostry Stanisławy C., niepełnosprawnej w stopniu znacznym od urodzenia. Siostra jest w wieku 75 lat, jest całkowicie ubezwłasnowolniona, nie zdolna do samodzielnej egzystencji. Siostra Wnioskodawczyni Stanisława C. otrzymuje rentę rolniczą z KRUS oraz dodatek pielęgnacyjny z tytułu niepełnosprawności. Siostra Wnioskodawczyni razem z córką Danutą K. mieszkają razem z Wnioskodawczynią. Nie są zdolne do samodzielnego funkcjonowania i wymagają ciągłej opieki. Oboje rodzice Stanisławy nie żyją.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że w okresie będącym przedmiotem zapytania nie miały do Niej zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym ani ustawy z dnia 24 sierpnia o podatku tonażowym. Od 2011 r. Wnioskodawczyni pobiera emeryturę z ZUS i uzyskuje dochody tylko z tego tytułu. Siostra Wnioskodawczyni oprócz renty i zasiłku pielęgnacyjnego nie uzyskała w przedmiotowym okresie innych dochodów. W okresie będącym przedmiotem zapytania ciążył na Wnioskodawczyni obowiązek alimentacyjny. Oboje rodzice nie żyją, a Wnioskodawczyni jest opiekunem prawnym siostry na mocy prawomocnego postanowienia sądu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy jako opiekun prawny siostry Stanisławy C., Wnioskodawczyni może skorzystać z odliczenia na nią ulgi prorodzinnej ze swojego dochodu.

2. Czy jako opiekun prawny siostry Stanisławy C., Wnioskodawczyni może od Jej dochodu odliczyć ulgę prorodzinną na Jej córkę Danutę K.... Czy wysokość dochodu córki wpływa na możliwość skorzystania z tej ulgi.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi rozstrzygnięcie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych odnośnie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej przez Wnioskodawczynię - opiekuna prawnego siostry (pyt. Nr 1), natomiast w pozostałym zakresie możliwości odliczenia od dochodu siostry Wnioskodawczyni ulgi prorodzinnej na Jej córkę Danutę K. (pyt. Nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Ustawodawca zezwala na stosowanie ulgi prorodzinnej w przypadku dorosłych dzieci. Chodzi o niepełnosprawne dzieci bez względu na wiek otrzymujące zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną. W przypadku siostry Wnioskodawczyni jest to zasiłek pielęgnacyjny (art. 6 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT). Z odliczenia na dorosłe dzieci ulgi prorodzinnej mogą korzystać podatnicy (nie tylko rodzice) utrzymujący pełnoletnie dzieci w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego. Obowiązek alimentacyjny obciąża krewnych w linii prostej oraz rodzeństwo. Tak jest w przypadku Wnioskodawczyni. Oboje rodzice nie żyją i na mocy prawomocnego postanowienia sądu Wnioskodawczyni jest opiekunem prawnym całkowicie ubezwłasnowolnionej siostry. Obowiązek alimentacyjny to obowiązek dostarczenia środków utrzymania, a także wychowania. Siostra mieszka wraz z Wnioskodawczynią, jest pod Jej opieką i na Jej utrzymaniu. Według Wnioskodawczyni, spełnia ona warunki do skorzystania z ulgi prorodzinnej na niepełnosprawną siostrę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zasady korzystania z tzw. ulgi prorodzinnej określa art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ww. ustawy, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

Z przepisu art. 27f ust. 4 cyt. ustawy odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Według art. 27f ust. 5 ww. ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

W świetle art. 27f ust. 6 przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej. Przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6 (art. 27f ust. 7 ww. ustawy).

Treść art. 27f ust. 6 w powiązaniu z art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 wskazuje, że odliczenie kwoty określonej w ust. 2 przysługuje również podatnikowi, który utrzymywał dzieci pełnoletnie:

* bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

* do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej,

- w związku z wykonywaniem obowiązku alimentacyjnego lub sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Mimo, że ustawodawca nie zdefiniował w art. 27f ustawy pojęcia "dziecko", to w ust. 1 i 6 wskazał jakie dzieci mają być objęte ulgą. Co do zasady bowiem ulga przysługuje na dzieci małoletnie, a jedynie pod pewnymi warunkami podatnicy mogą również korzystać z ulgi w przypadku dzieci pełnoletnich. Regulacji zawartych w ust. 1 i ust. 6 tych nie należy przeciwstawiać, a przepis ust. 6 traktować jako kontynuację ust. 1 w art. 27f. Oznacza to, że art. 27f ust. 6 ustawy, na warunkach tam określonych, umożliwia podatnikom kontynuacje korzystania z ulgi na dzieci, gdy dzieci stały się pełnoletnie.

W przypadku podatników, o których mowa w art. 27f ust. 1 ustawy korzystanie z ulgi na dzieci jest możliwe także po uzyskaniu pełnoletności przez dziecko będące pod jego opieką, o ile podatnik utrzymuje pełnoletnie dziecko spełniające warunki określone w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy w związku z wykonywaniem ciążącego na nim obowiązku alimentacyjnego lub sprawowania funkcji rodziny zastępczej.

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika zamiar ustawodawcy, aby odliczenie od podatku dotyczyło dzieci. Warto wskazać na znaczenie pojęcia "dziecko" jakie nadaje mu Słownik Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe). Według autorów słownika "dziecko" to: (człowiek od urodzenia do wieku młodzieńczego); (syn lub córka, niezależnie od wieku). Pierwsza z definicji ma zatem charakter abstrakcyjny i uniwersalny, druga natomiast konkretyzuje to pojęcie do relacji pokrewieństwa. Przenosząc te definicje na grunt omawianych przepisów można by uznać, że dzieckiem, niezależnie od wieku, można być wyłącznie dla rodziców. Jednak w ocenie tut. organu takie rozumienie pojęcia "dziecko" w sposób nieuzasadniony zawężałoby zakres przepisu art. 27f ust. 6 ustawy, co pozbawiałoby prawa do ulgi niektórych opiekunów prawnych czy rodziny zastępcze.

Warto wskazać, że dziecko w rodzinie zastępczej przebywa do uzyskania pełnoletności czyli do 18 roku życia. Pobyt ten może być przedłużony, nie dłużej jednak niż do ukończenia 25 roku życia, jeżeli wychowanek się uczy lub legitymuje się orzeczeniem o znacznym lub umiarkowanym stopniu niepełnosprawności (art. 37 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej - Dz. U. z 2015 r. poz. 332, z późn. zm.).

Warunki dotyczące ustanawiania, sprawowania i ustania opieki nad dzieckiem określają przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082), dalej "k.r.o.". Zgodnie z art. 155 § 2 k.r.o. do opieki stosuje się odpowiednio przepisy o władzy rodzicielskiej. Regulacje k.r.o., co do zasady, nie nakładają obowiązku alimentacyjnego na opiekuna prawnego. Wyjątek od tej zasady zachodzi wówczas, gdy opiekun prawny jest jednocześnie krewnym podopiecznego, zobowiązanym do alimentacji w myśl przepisów tej ustawy (art. 128 k.r.o. obowiązkiem alimentacyjnym obciąża krewnych w linii prostej oraz rodzeństwo).

Jeżeli zatem podatnik został opiekunem prawnym dziecka małoletniego, o którym mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i dziecko z nim zamieszkiwało, a następnie dziecko stało się pełnoletnie, otrzymywało zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną a podatnik je nadal utrzymywał w wykonywaniu ciążącego na nim obowiązku alimentacyjnego, to w takiej sytuacji nie można odmówić prawa do ulgi na dzieci.

Z inną sytuacją mamy do czynienia gdy podatnik staje się opiekunem prawnym pełnoletniego ubezwłasnowolnionego krewnego. W takim przypadku nie można mówić o kontynuacji prawa do ulgi powstałego przed uzyskaniem pełnoletności przez dziecko, a sam fakt otrzymywania przez pełnoletniego ubezwłasnowolnionego krewnego zasiłku (dodatku) pielęgnacyjnego lub renty socjalnej, oraz utrzymywania go przez podatnika w związku z wykonywaniem ciążącego na nim obowiązku alimentacyjnego wobec tego krewnego, nie jest wystarczający do przyznania podatnikowi prawa do omawianej ulgi.

W świetle przepisów zacytowanych powyżej wskazać należy, ze omawiana ulga - co do zasady - przysługuje na dziecko małoletnie; przede wszystkim jest związana z wychowywaniem dziecka małoletniego. Przysługuje natomiast również na to dziecko po osiągnięciu przez nie pełnoletności, jednakże tylko i wyłącznie wtedy, jeżeli zachodzą określone ww. okoliczności faktyczne jednoznacznie przewidziane przez ustawodawcę.

Natomiast zgodnie z definicją słownikową zawartą we Współczesnym Słowniku Języka Polskiego (Wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o., Warszawa 2007)"wychowywać" to "zapewniając byt materialny, troszcząc się o potrzeby, ucząc radzenia sobie w życiu i wpajając zasady moralne, doprowadzać istotę niedorosłą do osiągnięcia fizycznej i psychicznej dojrzałości".

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od dnia 12 czerwca 2012 r. Wnioskodawczyni jest opiekunem prawnym siostry Stanisławy C., niepełnosprawnej w stopniu znacznym od urodzenia. Siostra jest w wieku 75 lat, jest całkowicie ubezwłasnowolniona, nie zdolna do samodzielnej egzystencji. Siostra Wnioskodawczyni Stanisława C. otrzymuje rentę rolniczą z KRUS oraz dodatek pielęgnacyjny z tytułu niepełnosprawności. Siostra Wnioskodawczyni razem z córką Danutą K. mieszkają razem z Wnioskodawczynią. Nie są zdolne do samodzielnego funkcjonowania i wymagają ciągłej opieki. Oboje rodzice Stanisławy nie żyją.

W okresie będącym przedmiotem zapytania nie miały do Niej zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym ani ustawy z dnia 24 sierpnia o podatku tonażowym. Od 2011 r. Wnioskodawczyni pobiera emeryturę z ZUS i uzyskuje dochody tylko z tego tytułu. Siostra Wnioskodawczyni oprócz renty i zasiłku pielęgnacyjnego nie uzyskała w przedmiotowym okresie innych dochodów. W okresie będącym przedmiotem zapytania ciążył na Wnioskodawczyni obowiązek alimentacyjny. Oboje rodzice nie żyją, a Wnioskodawczyni jest opiekunem prawnym siostry na mocy prawomocnego postanowienia sądu.

Reasumując, w świetle powołanych wyżej przepisów bycie opiekunem prawnym całkowicie ubezwłasnowolnionej siostry i sprawowanie nad nią opieki nie stanowi, nawet dla osoby na której - jak oświadczyła Wnioskodawczyni - ciąży obowiązek alimentacyjny, samoistnej przesłanki do odliczenia od podatku w ramach omawianej ulgi.

Nie sposób bowiem uznać, że ustanowienie opiekunem prawnym 75-letniej osoby i ustalenie obowiązku alimentacyjnego względem tej osoby jest równoznaczne z rozpoczęciem procesu utrzymywania i wychowywania dziecka oraz uzasadnia stosowanie preferencji podatkowej przysługującej na dziecko, normowanej przepisami art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.