IPPB4/415-960/14-4/JK3

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2014 r. (data wpływu 8 grudnia 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 6 marca 2015 r. (data nadania 9 marca 2015 r., data wpływu 10 marca 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB4/415-960/14-2/JK3 z dnia 24 lutego 2015 r. (data nadania 25 lutego 2015 r., data doręczenia 6 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej - jest prawidłowe.

W dniu 8 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-960/14-2/JK3 z dnia 24 lutego 2015 r. (data nadania 25 lutego 2015 r., data doręczenia 6 marca 2015 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Pismem z dnia 6 marca 2015 r. (data nadania 9 marca 2015 r., data wpływu 10 marca 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od września 1997 r. do października 2005 r. Wnioskodawca był w związku małżeńskim z pierwszą żoną. Posiada z tego związku jedno dziecko urodzone w 2000 r.

Dnia 17 października 2005 r., wyrokiem Sądu Okręgowego Wydział III Cywilny został orzeczony rozwód bez orzekania o winie. W związku z wyrokiem sądu wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem zostało powierzone obojgu rodzicom ustalając miejsce zamieszkania przy matce. Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Wnioskodawcą, a byłą żoną koszty utrzymania dziecka są dzielone mniej więcej po połowie. Była żona Wnioskodawcy korzystała z ulgi prorodzinnej na dziecko w całości, na mocy wspólnych ustaleń ustnych. Z dzieckiem Wnioskodawca ma stały kontakt, widuje się często bez konkretnych stałych ustaleń. Uczestniczy w rozwoju fizycznym oraz emocjonalnym.

Od sierpnia 2006 r. Wnioskodawca jest w nowym związku małżeńskim. W 2007 r. urodziło się dziecko i do 2012 r. Wnioskodawca korzystał z drugą żoną z ulgi prorodzinnej na wspólne dziecko.

W związku ze zmianą brzmienia przepisu art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn, zm.) od 2013 r. wprowadzony został limit dochodów 112.000,00 zł dla podatników posiadających jedno dziecko. Z drugą żoną Wnioskodawca przekracza ten ustawowy próg.

Wnioskodawca jest ojcem dwojga dzieci, z dwóch różnych związków i wobec obydwojga wykonuje władzę rodzicielską w pełni. Aktywnie uczestniczy w wychowaniu obydwojga, ponosi także koszty ich utrzymania.

Była małżonka Wnioskodawcy od 2013 r. nie odlicza ulgi prorodzinnej na dziecko z pierwszego małżeństwa w związku z przekroczeniem limitu wprowadzonego dla osób samotnie wychowujących dzieci.

W okresie będącym, przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego ani w żadnym innym czasie, do Wnioskodawcy oraz żadnego z Jego dzieci nie miały zastosowania przepisy art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350), ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930), ani ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 511).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może skorzystać z odliczenia ulgi prorodzinnej na obydwoje dzieci przy przekroczeniu progu dochodowego 112.000 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, posiada dwoje dzieci, na które przysługuje prawo do skorzystania z ulgi i przy podziale prawa do ulgi prorodzinnej w proporcji 0:100, ustalonej zgodnie z pierwszą żoną, może skorzystać z prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej na obydwoje swoich dzieci w zeznaniu rocznym, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym aktualnie nie przewiduje limitów dochodów dla rodziców dwojga i więcej małoletnich dzieci, wobec których rodzic posiada i wykonuje władzę rodzicielską.

Powyższe stanowisko poparte zostało w odpowiedzi na interpelację poselską nr 27644, ogłoszonej dnia 28 sierpnia 2014 r., w której, sekretarz stanu w Ministerstwie Finansów, odnosząc się do problemu przedstawionego w interpelacji, dotyczącego rodziców posiadających dzieci z więcej niż jednego związku zauważył, że "omawiana ulga nie przysługuje, jeżeli podatnik wykonywał władzę rodzicielską wyłącznie w stosunku do jednego małoletniego dziecka i jednocześnie osiągnął w roku podatkowym dochody przekraczające określony w przepisach limit (odpowiednio 112.000 zł albo 56.000 zł).

Powyższe oznacza, że jedyną okolicznością nakazującą uwzględnienie przez podatnika limitu dochodów przy ustalaniu prawa do przedmiotowej ulgi jest fakt wykonywania władzy rodzicielskiej w stosunku do jednego dziecka, a nie proporcja, w jakiej rodzice dziecka dokonali podziału pomiędzy sobą przysługującej im kwoty ulgi. Jeżeli zatem podatnik w roku podatkowym wykonywał władzę rodzicielską w stosunku do więcej niż jednego dziecka, na które przysługuje mu odliczenie, wówczas kryterium dochodowe nie ma zastosowania. Nie ma natomiast znaczenia, czy w zeznaniu podatkowym dokonał odliczenia ulgi z tytułu każdego z tych dzieci, czy tylko jednego.

Podstawową zasadą podziału przysługującej kwoty odliczenia pomiędzy rodziców, z których każdy (w związku z wykonywaną władzą rodzicielską) ma prawo do zastosowania ulgi, jest jej podział w częściach równych. Możliwość odliczenia tej kwoty przez rodziców dziecka w innej proporcji niż w częściach równych należy traktować w kategorii wyjątku od generalnej zasady, który ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy zgodę na ustalenie dowolnej proporcji kwoty odliczenia wyrażają oboje rodzice. Jednocześnie należy zgodzić się z opinią, że rodzice dziecka mogą ustalić, iż przysługującą im ulgę podzielą w proporcji 100:0, co oznacza, że jeden z rodziców rezygnuje z odliczenia przysługującej mu ulgi na rzecz drugiego z rodziców dziecka (art. 27 ust. 4 ustawy)."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zasady korzystania z podatkowej ulgi na dzieci określa art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ww. ustawy od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik miał prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

W myśl art. 27f ust. 2 tej ustawy, odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

Zgodnie z art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

W myśl art. 27f ust. 2c ustawy, odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

W przypadku, gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27f ust. 3 ustawy).

Z przepisu art. 27f ust. 4 ww. ustawy wynika, że odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Według art. 27f ust. 5 odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

W świetle art. 27f ust. 6 przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej. Przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6 (art. 27f ust. 7 ww. ustawy).

Treść art. 27f ust. 6 w powiązaniu z art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 wskazuje, że odliczenie kwoty określonej w ust. 2 przysługuje również podatnikowi, który utrzymywał dzieci pełnoletnie:

* bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

* do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej,

* w związku z wykonywaniem obowiązku alimentacyjnego lub sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Z przytoczonych regulacji wynika zatem, że w sytuacji, gdy oboje rodzice dysponują prawem wykonywania władzy rodzicielskiej w stosunku do małoletniego dziecka są uprawnieni do korzystania z ulgi wynikającej z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z omawianej ulgi można skorzystać także na pełnoletnie dzieci własne lub przysposobione do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, które w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej, jednakże względem których jest wykonywany obowiązek alimentacyjny.

Natomiast ograniczenie omawianej ulgi polegające na wprowadzeniu limitu dochodów, stosownie do art. 27f ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje rodziców posiadających jedno dziecko. Przy czym wskazać należy, że przy określaniu na potrzeby ulgi prorodzinnej liczby dzieci (niezależnie od liczby posiadanych dzieci) należy brać pod uwagę - ze wszystkimi tego konsekwencjami wynikającymi z ww. przepisów ustawy - tylko te dzieci, które spełniają wyżej określone kryteria, tj. dzieci małoletnie, w stosunku do których rodzic dysponuje prawem wykonywania władzy rodzicielskiej oraz wymienione w art. 6 ust. 4 pkt 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które rodzic utrzymuje w związku z wykonywaniem obowiązku alimentacyjnego.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w październiku 2005 r. Wnioskodawca rozwiódł się z małżonką, z którą ma jedno dziecko urodzone w 2000 r. W orzeczeniu o rozwodzie władza rodzicielska została powierzona obojgu rodzicom z ustaleniem miejsca zamieszkania dziecka z matką. Od sierpnia 2006 r. Wnioskodawca jest w nowym związku małżeńskim. W 2007 r. urodziło się dziecko i do 2012 r. Wnioskodawca korzystał z drugą żoną z ulgi prorodzinnej na wspólne dziecko. Wnioskodawca jest ojcem dwojga dzieci, z dwóch różnych związków i wobec obydwojga wykonuje władzę rodzicielską w pełni. Aktywnie uczestniczy w wychowaniu obydwojga, ponosi także koszty ich utrzymania. Była małżonka od 2013 r. nie odlicza ulgi prorodzinnej na dziecko z pierwszego małżeństwa w związku z przekroczeniem limitu wprowadzonego dla osób samotnie wychowujących dzieci.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego uznać zatem należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawca jest uprawniony do dokonania odliczeń od podatku w ramach tzw. ulgi prorodzinnej w stosunku do więcej niż jednego dziecka nie zachodzi konieczność zastosowania limitu dochodów, zawartego w art. 27f ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia, czy Wnioskodawca skorzysta z ulgi prorodzinnej tylko na jedno z nich czy na obydwoje dzieci.

Natomiast w odniesieniu do proporcji ulgi jaka przysługuje Wnioskodawcy do odliczenia, należy zauważyć, że limit omawianej ulgi został określony na dziecko. Rodzicom dziecka ustawodawca przyznał jeden limit. W konsekwencji, jeżeli w stosunku do dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska, i władza ta jest wykonywana przez obojga rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującego limitu na dziecko.

Kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Dotyczy to zarówno rodziców pozostających w związku małżeńskim lub partnerskim, jak i rodziców rozwiedzionych czy będących w separacji.

Jednocześnie biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania "lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej", tj. po wyrazach "kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych", należy przyjąć, że podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców, z których każdy (w związku z wykonywaną władzą rodzicielską) ma prawo do zastosowania ulgi, jest podział tej kwoty w częściach równych. Możliwość skonsumowania tej kwoty przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady), który ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy zgodę na ustalenie dowolnej proporcji kwoty odliczenia wyrażają oboje rodzice. Wynika to z użytego przez ustawodawcę sformułowania "w dowolnej proporcji przez nich ustalonej", oznaczającego współudział (porozumienie) obojga rodziców w określeniu proporcji innej niż odpowiadającej częściom równym. Brak stosownego porozumienia pomiędzy rodzicami dziecka oznacza, że w sytuacji gdy każdy z rodziców spełnia warunki do zastosowania przedmiotowego odliczenia, przysługującą rodzicom wspólną kwotę ulgi na dziecko rodzic dziecka dzieli z drugim rodzicem w częściach równych.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, uznać należy, że w sytuacji gdy oboje rodzice dysponują prawem wykonywania władzy rodzicielskiej w stosunku do dzieci są uprawnieni do korzystania z ulgi wynikającej z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Decyzję o sposobie podziału przysługującej kwoty ustawodawca pozostawił rodzicom dziecka, zaznaczając jedynie, że kwota ulgi na dziecko dotyczy łącznie obojga rodziców. Natomiast, jeżeli rodzice takich proporcji nie ustalili, bądź nie są w stanie dojść do porozumienia w tej kwestii, to należy przyjąć, że ulga przysługuje każdemu z nich w częściach równych. Istotne jest, aby nie dochodziło do dublowania ulgi.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że o ile faktycznie była żona oraz obecna żona Wnioskodawcy nie dokonują odliczenia ulgi prorodzinnej, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia ulgi na obydwoje dzieci w pełnej wysokości, jednakże za zgodą (za porozumieniem) byłej żony oraz obecnej żony, a także po spełnieniu wszystkich ustawowych przesłanek określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.