IPPB4/415-941/12-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2012 r. (data wpływu 19 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

* w odniesieniu do udziału w nieruchomości nabytego w 1996 r. - jest prawidłowe,

* w odniesieniu do udziału w nieruchomości nabytego w 2012 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli związek małżeński w dniu 13 stycznia 1979 r. Małżonkowie pozostawali w małżeńskim ustroju wspólności ustawowej. W trakcie trwania małżeństwa, w dniu 18 grudnia 1996 r. na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego małżonkowie otrzymali w darowiźnie niezabudowaną nieruchomość położoną w M o pow. 0,0885 ha. Działka ta weszła w skład majątku wspólnego małżonków, którzy byli jej współwłaścicielami na zasadzie wspólności (współwłasność łączna). Wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 20 marca 2007 r. orzeczono rozwód wskazanego małżeństwa. Z chwilą orzeczenia rozwodu między małżonkami doszło do powstania rozdzielczości majątkowej, jednak do czasu uprawomocnienia się postanowienia w przedmiocie podziału majątku dorobkowego małżonkowie nadal byli współwłaścicielami ww. nieruchomości na zasadzie wspólności. Postanowieniem z dnia 28 lutego 2012 r. Sąd Rejonowy uznał, iż strony mają równe udziały w majątku wspólnym i dokonał podziału majątku wspólnego byłych małżonków w równych częściach w ten sposób, iż przedmiotową nieruchomość przyznał na wyłączną własność Wnioskodawczyni, natomiast zasądził od Wnioskodawczyni na rzecz byłego męża kwotę 246.552,52 zł płatną w terminie 6 miesięcy od uprawomocnienia się postanowienia, ustalając że w razie opóźnienia z płatnością byłemu mężowi, będą przysługiwać odsetki ustawowe w wysokości 13% w stosunku rocznym. Jednocześnie Sąd w uzasadnieniu postanowienia z dnia 28 lutego 2012 r. wskazał, że bezspornym jest, iż Wnioskodawczyni nie posiada środków finansowych na spłatę zasądzonej od niej kwoty, jednak może ją uzyskać dokonując sprzedaży nieruchomości (strona 6 uzasadnienia, 1 akapit in fine). Faktycznie Sąd wskazał, iż przyznał nieruchomość Wnioskodawczyni celem jej sprzedaży uznając, że będzie ona miała ku temu lepsze warunki od byłego męża. Celem wykonania zobowiązania nałożonego przez Sąd oraz chcąc uniknąć konieczności uiszczenia wysokich odsetek w razie opóźnienia płatności (32.051,82 zł rocznie), Wnioskodawczyni zawarła w dniu 13 czerwca 2012 r. w formie aktu notarialnego, umowę sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Dla formalności Wnioskodawczyni podkreśla, że sprzedaż nie została dokonana w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. Uzyskane z tego tytułu środki Wnioskodawczyni niezwłocznie przekazała byłemu mężowi wpłacając je w tym samym dniu częściowo na rachunek bankowy męża, a częściowo na konto komornika w związku z zajęciem wierzytelności przysługującej byłemu mężowi względem Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W związku z powyższym stanem faktycznym powstaje pytanie, czy i w jaki sposób należy opodatkować sprzedaż przedmiotowej nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż wskazanej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jak wskazano powyżej Wnioskodawczyni stała się właścicielką rzeczonej nieruchomości na podstawie umowy darowizny zawartej w 1996 r. Nieruchomość ta, co prawda stanowiła również własność byłego męża, jednak Wnioskodawczyni podkreśla, że istniejąca pomiędzy małżonkami wspólność należy odróżnić od współwłasności w częściach ułamkowych. Zatem Wnioskodawczyni była właścicielką nieruchomości przez 16 lat, co powoduje, iż nabycie nieruchomości w tych okolicznościach nie jest uznawane za uzyskanie przychodu. W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni uzyskała w drodze orzeczenia sądu możliwość dysponowania nieruchomością gruntową, jednak faktycznie została ona zobowiązana do sprzedaży nieruchomości i przekazania byłemu mężowi uzyskanej ceny, gdyż nie posiadała środków finansowych pozwalających na spłatę byłego męża (co zostało stwierdzone przez Sąd w uzasadnieniu postanowienia). Tożsamy skutek zaistniałby, gdyby Sąd zobowiązał małżonków do wspólnej sprzedaży nieruchomości i następczego podziału uzyskanej kwoty (wtedy bez wątpienia obowiązek podatkowy by nie powstał). Jednak uznając, iż jeden ze skonfliktowanych małżonków szybciej sprzeda nieruchomość, niż oboje (szczególnie w związku z koniecznością osiągnięcia konsensusu co do ceny zbycia), Sąd przyznał nieruchomość Wnioskodawczyni, która została zmuszona do jej sprzedaży. W praktyce wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni przeznaczyła na dokonanie spłaty współwłaściciela nieruchomości, a więc sama Wnioskodawczyni nie uzyskała przychodu. Przyjęcie odmiennej interpretacji przepisów powoduje, iż postanowienie Sądu Rejonowego w Mińsku Mazowieckim stanie się krzywdzące dla Wnioskodawczyni, gdyż w skutek zobowiązania do jej sprzedaży nieruchomości i zapłaty uzyskanej kwoty Sąd obarczył ją dodatkowymi obciążeniami. Uwzględniając ewentualny obowiązek, Wnioskodawczyni uzyskałaby z tytułu podziału nieruchomości sumę niższą o wartość podatku dochodowego od osób fizycznych, a zatem mniej o 19% niż drugi z małżonków, co biorąc pod uwagę wartości nieruchomości jest kwotą niebagatelną.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma właściwe ustalenie daty, od której należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, zgodnie z wyżej cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Natomiast stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd, między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 42 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu powołanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich zbycia, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko wówczas, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługiwał w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez danego małżonka nieruchomości lub prawa przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości lub prawa, która przekracza udział danego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego.

Zatem, nabyciem nieruchomości lub praw w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wtedy, jeśli podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty lub dopłaty. W każdej sytuacji, kiedy w wyniku podziału majątku jeden z małżonków został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem majątku, a po stronie małżonka zobowiązanego do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział w majątku wspólnym. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podmiot musi zapłacić odpowiednią kwotę tytułem wyrównania udziałów w postaci dopłaty pieniężnej. W tym zakresie niewątpliwie podatnik nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego uznać należy, iż podział majątku wspólnego małżonków dokonany w 2012 r. nie był ekwiwalentny, bowiem odbył się ze spłatą na rzecz byłego małżonka. Tym samym, skutkowało to dla Wnioskodawczyni nabyciem części nieruchomości ponad dotychczasowy posiadany udział w tej nieruchomości.

W świetle powyższego, uznać należy, że Wnioskodawczyni nabyła udziały w nieruchomości odpowiednio w 1996 r. w trakcie trwania związku małżeńskiego oraz w 2012 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego. Zatem bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, winien być liczony stosownie do nabycia udziałów, od końca 1996 r. oraz 2012 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, sprzedaż nieruchomości w 2012 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1996 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Natomiast, sprzedaż nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w wyniku podziału majątku dorobkowego, nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w związku z tym stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś dochód uzyskany z tej sprzedaży będzie opodatkowany według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Natomiast koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Reasumując należy stwierdzić, iż sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1996 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu pięcioletniego.

Natomiast przychód odpowiadający udziałowi nabytemu w wyniku podziału majątku małżonków będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (tekst jedn.: wartością udziału wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (tekst jedn.: udokumentowanymi kosztami nabycia, powiększonymi o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i poczynione zostały w czasie jej posiadania) powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Obliczony w ten sposób dochód podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, który należy wykazać w zeznaniu PIT-39 za 2012 r. składanym w terminie do dnia 30 kwietnia 2013 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.