IPPB4/415-929/11-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wpłaconego do Spółdzielni wkładu mieszkaniowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wpłaconego do Spółdzielni wkładu mieszkaniowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni sprzedała w dniu 20 października 2011 r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w B. przy ul. B. Prawo to wchodziło w skład spadku, który Wnioskodawczyni nabyła po swoim bracie - Tomaszu M. - zmarłym w dniu 21 lipca 2011 r. Tomasz M. nabył to prawo w roku 1997, przy czym wpłat na poczet ceny (wkładu mieszkaniowego) dokonywała Wnioskodawczyni, dokonując wpłat (przelewów) na rachunek bankowy spółdzielni mieszkaniowej kwot 12.336,36 zł, 6.168,18 zł oraz 18.504,54 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poczynione przez Wnioskodawczynię na zakup mieszkania przez jej brata w roku 1997 stanowią koszt uzyskania przychodu, o który Wnioskodawczyni może obniżyć przychód osiągnięty z tytułu sprzedaży tej nieruchomości, dokonanej przez nią po śmierci brata po odziedziczeniu tego mieszkania po bracie przez Wnioskodawczynię.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpowiedź na powyższe pytanie jest pozytywna, w świetle treści przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią tego przepisu za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Kwoty wpłacone przez Wnioskodawczynię stanowiły niewątpliwie udokumentowane nakłady, zwiększające wartość rzeczy i praw majątkowych w rozumieniu tego przepisu. Stanowią więc one koszt uzyskania przychodu po stronie Wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, dla określenia właściwej podstawy normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z jej zbycia, istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawczyni w dniu 20 października 2011 r. sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które nabyła w spadku po zmarłym w dniu 21 lipca 2011 r. bracie. Brat Wnioskodawczyni nabył to prawo w 1997 r. w wyniku wpłaty przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych na poczet ceny (wkładu mieszkaniowego) lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest data śmierci spadkodawcy, tj. 21 lipca 2011 r.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę, sprzedaż w 2011 r. ww. lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem od momentu nabycia do momentu sprzedaży nie upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Dokonując zatem oceny skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po zmarłym bracie należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

* koszty i opłaty sądowe.

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W świetle powyższego uznać należy, iż wpłacony przez Wnioskodawczynię do Spółdzielni wkład mieszkaniowy nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy.

Przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu.

Z cytowanego przepisu art. 22 ust. 6d ustawy wynika, iż do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej nieodpłatnie np. w spadku zaliczane są wyłącznie:

* udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość, poczynione w czasie jej posiadania,

* kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze remontowym. Ponadto ustawa przewiduje, że wysokość nakładów zwiększających wartość nieruchomości poniesionych w czasie jej posiadania ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wpłata do Spółdzielni wkładu mieszkaniowego nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości, udokumentowanym fakturą VAT, a zatem brak jest podstaw prawnych do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu. Ponadto, podkreślić należy, iż Wnioskodawczyni poniosła ten wydatek na mieszkanie niebędące jej własnością. Wnioskodawczyni stała się właścicielką przedmiotowej nieruchomości dopiero od dnia 21 lipca 2011 r. w wyniku spadkobrania po zmarłym bracie. Natomiast tylko koszty poczynione w czasie posiadania nieruchomości tj. od dnia nabycia spadku, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym w rozpatrywanej sprawie wydatki poniesione na poczet ceny nabycia lokalu mieszkalnego (wkładu mieszkaniowego) nie będą stanowiły dla Wnioskodawczyni kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Reasumując, dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nabytego w dniu 21 lipca 2011 r. obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości czyli wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o poniesione przez Wnioskodawcę koszty odpłatnego zbycia, a kosztami o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Jednakże Wnioskodawczyni nie może - dokonanych przed śmiercią brata wpłat do Spółdzielni na poczet ceny nabycia lokalu (wkład mieszkaniowy) - zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, określonych w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, iż wniosek z dnia 1 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczy 1 stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wpłaconego do Spółdzielni wkładu mieszkaniowego, a zatem podlega opłacie w wysokości 40 zł Z uwagi na fakt dokonania opłaty wyższej od należnej, różnica, w kwocie 40 zł zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej zostanie zwrócona przekazem pocztowym na adres wskazany w części B.3.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.