IPPB4/415-926/10-5/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2010 r. (data wpływu 30 listopada 2010 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 20 lutego 2011 r. (data wpływu 28 lutego 2011 r., data nadania 22 lutego 2011 r.) na wezwanie z dnia 10 lutego 2011 r. Nr IPPB4/415-926/10-2/LS (data nadania 10 lutego 2011 r., data doręczenia 16 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną wydatku poniesionego na zakup pościeli rozgrzewającej - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną wydatku poniesionego na zakup pościeli rozgrzewającej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 1997 r. decyzją Lekarza Orzecznika ZUS Wnioskodawca przebywa na rencie inwalidzkiej oraz od ponad 21 lat pozostaje pod kontrolą poradni specjalistycznych. Wnioskodawca leczy się w Poradni Ortopedycznej i Ruchowej z powodu choroby zwyrodnieniowej stawów biodrowych, kolanowych i kręgosłupa oraz dyskopatii lędźwiowej oraz od 2001 r. leczy się również w Poradni Diabetologicznej z powodu cukrzycy typu II, leczenie insuliną. Wnioskodawcę zakwalifikowano do leczenia operacyjnego. W dniu 20 maja 2008 r. Wnioskodawca przeszedł operację alloplastyki stawu biodrowego prawego. W sierpniu 2008 r. Lekarz Orzecznik ZUS wydał orzeczenie o całkowitej niezdolności do pracy w związku ze stanem narządu ruchu od 20 czerwca 2008 r. do 31 sierpnia 2009 r. Następnie 4 sierpnia 2009 r. kolejnym orzeczeniem Lekarz Orzecznik ZUS przedłużył całkowitą niezdolność do pracy do 31 sierpnia 2011 r.. Przy dokonaniu ustaleń orzeczniczych uwzględniono między innymi stopień naruszenia sprawności organizmu, możliwość przywrócenia niezbędnej sprawności w drodze leczenia i rehabilitacji.

W dniu 30. 06. 2009 r. Wnioskodawca zakupił dwa komplety pościeli z wełny rozgrzewającej z merynosa australijskiego - wyroby medyczne klasy 1 wg reguły 1. Ze względów higienicznych i ekonomicznych Wnioskodawca dokonał zakupy dwóch kompletów pościeli mniejszych rozmiarów (może uprać sam w domu). W zeznaniu podatkowym za 2009 r. Wnioskodawca dokonał pomniejszenia dochodu do opodatkowania o kwotę zakupionej pościeli medycznej. Pościel zakupiona była w ramach wydatków na cele rehabilitacyjne oraz związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych. Pomniejszeniu dochodu do opodatkowania Wnioskodawca dokonał w ramach ulgi rehabilitacyjnej, należnej po spełnieniu warunków wymaganych ustawą. W listopadzie 2010 r. Urząd skarbowy wszczął czynności sprawdzające dotyczące zeznania podatkowego złożonego za 2009 r. Podczas tych czynności została zakwestionowana zasadność odliczenia od podstawy opodatkowania faktury za zakupioną pościel medyczną w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Zakup pościeli podyktowany był tylko i wyłącznie potrzebą wynikającą z niepełnosprawności. Przy zakupie pościeli Wnioskodawca miał na uwadze jej właściwości lecznicze, które miały dobroczynny wpływ na schorzenia, takie jak:

* Prześcieradło ma właściwości antyodleżynowe,

* Pościel wspomaga leczenie chorób reumatycznych, chorób układu krążenia obwodowego,

* Ma działanie profilaktyczno - rehabilitacyjne, pościel przeznaczona jest do profilaktyki, łagodzenia przebiegu rehabilitacji leczniczej wielu chorób i dolegliwości,

* Pościel delikatnie masuje zakończenia nerwowe ciała - zmniejsza napięcie i bóle,

* Pościel reguluje ciśnienie krwi i pracę serca - działa uspokajająco.

Kupując pościel rozgrzewającą Wnioskodawca miał na uwadze polepszenie swojego komfortu życia codziennego oraz polepszenie stanu zdrowia i złagodzenia bólu, który towarzyszy mu w życiu od wielu lat, jak również pomoc w codziennej profilaktyce i rehabilitacji chorego narządu ruchu.

Po ponad półtorarocznym użytkowaniu pościeli Wnioskodawca uważa, że pościel jest mu absolutnie niezbędna do codziennej rehabilitacji. Poprzez codzienne użytkowanie pościeli poprawił się stan zdrowia Wnioskodawcy. Masaż wykonywany przez włoski wełny zmniejszają napięcie i ból mięśni, stawów narządu ruchu. Spanie w tej leczniczej pościeli działa na co dzień rehabilitacyjnie jak i profilaktycznie. Rano Wnioskodawca budzi się wypoczęty, lepiej śpi. Już tylko w sporadycznych przypadkach używa silnych tabletek przeciwbólowych i maści silnie rozgrzewających (Wnioskodawca nadmienia, że w dalszym ciągu czeka na operację lewego stawu biodrowego, który jest całkowicie zniszczony z całkowitą martwicą). Użytkowanie pościeli rozgrzewającej jest niezbędne i niezwykle pomocne przy zmianach pogodowych. Przy schorzeniach narządu ruchu ból w okresie zmian atmosferycznych jest niezwykle silny i trudny do wytrzymania, wymuszał używanie silnych leków przeciwbólowych. W okresie kiedy śpi w pościeli, Wnioskodawca bardzo ograniczył używanie tych leków. Wnioskodawca uważa również, że pościel lecznicza miała pozytywny wpływ na jego powrót do zdrowia i jego profilaktykę po operacji prawego stawu biodrowego.

W dniu 10 lutego 2011 r. pismem Nr IPPB4/415-926/10-2/LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez uzupełnienie stanu faktycznego oraz przedstawienie własnego stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do zadanego pytania nr 2.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 16 lutego 2011 r.

W wyznaczonym terminie przedmiotowe braki zostały uzupełnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Z uwagi na rodzaj schorzeń wskazanych w orzeczeniu Lekarza Orzecznika ZUS poniesione w 2009 r. wydatki za zakup pościeli wełnianej wspomagającej rehabilitację Wnioskodawcy i ułatwiającej wykonywanie czynności życiowych, podlegają zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczeniu od dochodu. Wnioskodawca nadmienia, że spełnia warunki uprawniające do skorzystania z dokonanego odliczenia:

* posiada orzeczenie o całkowitej niezdolności do pracy oraz zakup pościeli sfinansowany został ze środków własnych - renta,

* zakupiona pościel medyczna jest na własny użytek, ułatwia wykonywanie codziennych czynności w życiu, ma również świetne właściwości rehabilitacyjne. W oczekiwaniu na operację lewego stawu biodrowego pomaga Wnioskodawcy poprzez swoje naturalne właściwości rozgrzewające przetrwać okres bólu i w sposób naturalny podnieść sprawność uszkodzonych narządów ruchu i całego organizmu. Od momentu zakupu pościeli i używania jej bardzo poprawił się komfort życia codziennego Wnioskodawcy.

Poniesione w 2009 r. wydatki na zakup pościeli wełnianej wspomagającej rehabilitację podlegają odliczeniu od dochodu za 2009 r. w ramach ulgi rehabilitacyjnej. Zgodnie z postanowieniem art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, z 2000 r., poz. 176 z późn. żm.), podstawą odliczania podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Art. 26 ust. 7a cytowanej ustawy o podatku dochodowym określa katalog wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych, zaś w ust. 7b-7g tego przepisu określono zasady i warunki dokonywania tych odliczeń. W myśl art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych uważa się wydatki poniesione na zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego. Podatnik może odliczyć od dochodu przez opodatkowaniem wyłącznie wydatki na zakup sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych, które jednocześnie powinny spełniać trzy warunki:

* indywidualne przeznaczenie,

* niezbędność w rehabilitacji,

* ułatwienie w wykonywaniu czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Wnioskodawca posiada orzeczenie Lekarza Orzecznika ZUS o całkowitej niezdolności do pracy (art. 26 ust. 7d pkt 1 i 2 ustawy), w związku ze stanem narządu ruchu. Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa i stan faktyczny, w ocenie Wnioskodawcy zakupiona przez niego pościel z merynosa - jest niezbędna do codziennej rehabilitacji. Jak wynika z faktury VAT zakupu pościeli jest ona wyrobem medycznym, pełniącym funkcje rozgrzewające przy schorzeniach narządu ruchu (tak jak w przypadku Wnioskodawcy: zmiany zwyrodnieniowe i stany zapalne stawów biodrowych, obciążenie pourazowe kończyn dolnych, zanik mięśni, choroba układu krążenia). Pościel rozgrzewająca w naturalny sposób podnosi sprawność uszkodzonych narządów i całego ciała. Poprzez swoje właściwości lecznicze w ocenie Wnioskodawcy stanowi niezbędny element rehabilitacji, przystosowany do jego niepełnosprawności.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b - 7g tego artykułu.

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za wydatki o których mowa w ust. 1 pkt 6, czyli wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych uważa się wydatki poniesione na: zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

W myśl art. 26 ust. 7c cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość wydatków na ww. cele ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14.

Wydatki o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

Zgodnie z art. 26 ust. 7g ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie o którym mowa w ust. 1 pkt 6 wyżej cytowanej ustawy może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r.

Mając na względzie powołane przepisy należy stwierdzić, że podatnik w ramach ulgi rehabilitacyjnej może odliczyć od dochodu wyłącznie wydatki na zakup sprzętu, urządzeń indywidualnego przeznaczenia, niezbędnego w rehabilitacji oraz ułatwiającego wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Należy przy tym dodać, że określenie "indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji" oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że taki sprzęt musi posiadać właściwości leczniczo - rehabilitacyjne. Z uregulowań zawartych w ww. przepisie wynika zatem, że: pomiędzy rodzajem nabytego sprzętu a rodzajem niepełnosprawności pozostawać musi ścisły związek, zakupiony sprzęt musi być wykorzystywany (używany) w rehabilitacji oraz służyć przywracaniu sprawności organizmu, cechą zakupionego sprzętu musi być jego indywidualny charakter.

Jak z wyżej powołanych przepisów wynika ustawodawca w art. 26 ust. 7a ww. ustawy wyraźnie określił, które wydatki uznaje za wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, uprawniające osobę niepełnosprawną do dokonania odliczeń od dochodu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą niepełnosprawną z orzeczoną niepełnosprawnością o całkowitej niezdolności do pracy. Cierpi na chorobę zwyrodnieniową stawów biodrowych, kolanowych, kręgosłupa, dyskopatię lędźwiową oraz cukrzyce typu II. W dniu 30 czerwca 2009 r. Wnioskodawca kupił pościel rozgrzewającą, której używanie ułatwia wykonywanie codziennych czynności, zmniejsza napięcie i ból oraz w sposób naturalny podnosi sprawność uszkodzonych narządów ruchu i całego organizmu.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż niekwestionowanym jest w przedmiotowej sprawie, iż zakupiona pościel rozgrzewająca w przypadku podatnika z chorobą zwyrodnieniową stawów biodrowych, kolanowych, kręgosłupa oraz dyskopatią lędźwiową poprawia ogólny stan zdrowia Wnioskodawcy, jednakże nie mieści się ona w dyspozycji przepisu art. 26 ust. 7a pkt 3, ponieważ wyrób ten nie jest sprzętem, urządzeniem czy narzędziem technicznym niezbędnym w rehabilitacji bądź ułatwiającym wykonywanie czynności życiowych i nie posiada cech indywidualnych. Nie kwestionując walorów jakościowych przedmiotowej pościeli należy stwierdzić, iż wyrób ten mieści się w kategorii dóbr powszechnego użytku, z których w zwykły sposób korzystać może ogół osób niezależnie od faktu ewentualnej niepełnosprawności. Trudno zatem mówić o indywidualnym charakterze zakupionego wyrobu. Wobec tego zakup pościeli rozgrzewającej nie podlega odliczeniu od dochodu. Należy bowiem zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie NSA, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Reasumując należy stwierdzić, iż zakup pościeli rozgrzewającej nie uprawnia Wnioskodawcy do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej, bowiem nie jest wydatkiem podlegającym odliczeniu od dochodu w ramach preferencji przewidzianej art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.