IPPB4/415-897/10-2/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2010 r. (data wpływu 18 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 18 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 10 sierpnia 2004 r. aktem notarialnym zawarto warunkową umowę sprzedaży północno - wschodniej części działki 1259/1 na rzecz Wnioskodawczyni i jej męża. W dniu 21 września 2004 r. aktem notarialnym przeniesiono własność nieruchomości, działki 1259/2 - wydzielonej z działki 1259/1 na rzecz Wnioskodawczyni i jej męża. Wydanie działki nastąpiło w dniu 21 września 2004 r. po zapłaceniu umówionej ceny 15.000 zł W dniu 11 maja 2006 r. zawarto aktem notarialnym warunkową umowę sprzedaży jako uzupełnienie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 10 sierpnia 2004 r. - ze względu na nie uwzględnienie wniosku przez Sąd Rejonowy z 21 września 2004 r. ponieważ pierwsza warunkowa umowa sprzedaży nie dotyczyła działki nr 1259/2 (ta została później wydzielona z działki 1259/1). W dniu 12 lipca 2006 r. zawarto aktem notarialnym przeniesienie własności nieruchomości jako uzupełnienie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 10 sierpnia 2004 r. oraz umowy przeniesienia własności nieruchomości z 21 września 2004 r.. Przy akcie notarialnym z dnia 21 września 2004 r. pobrano 2% podatku - zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 300 zł oraz podatek VAT w kwocie 44 zł W 2010 r. działka 1259/2 została podzielona na trzy oddzielne działki. Dwie z nich Wnioskodawczyni wraz z mężem planuje sprzedać w 2010 r..

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z działki 1259/2 nabytej w dniu 21 września 2004 r. Wnioskodawczyni pyta czy nieruchomości te sprzedane jeszcze w 2010 r. będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego ze względu na upływ 5 lat od dnia nabycia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Faktyczne nabycie i wydanie działki 1259/2 nastąpiło w dniu 21 września 2004 r. przy udziale notariusza jako osoby zaufania publicznego. Ze względów proceduralnych wpis do ksiąg wieczystych nastąpił po akcie z dnia 12 lipca 2006 r. Zbycie działek powstałych z działki 1259/2 nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i po upływie 5 lat (2005, 2006, 2007, 2008, 2009) więc już od 2010 r. korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, tylko wówczas jeżeli nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z analizy przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 10 sierpnia 2004 r. aktem notarialnym zawarto warunkową umowę sprzedaży północno-wschodniej części działki 1259/1 na rzecz Wnioskodawczyni i jej męża. W dniu 21 września 2004 r. aktem notarialnym przeniesiono własność nieruchomości, działki 1259/2 - wydzielonej z działki 1259/1 na rzecz Wnioskodawczyni i jej męża. Wydanie działki nastąpiło w dniu 21 września 2004 r. po zapłaceniu umówionej ceny 15.000 zł W dniu 11 maja 2006 r. zawarto aktem notarialnym warunkową umowę sprzedaży jako uzupełnienie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 10 sierpnia 2004 r. - ze względu na nie uwzględnienie wniosku przez Sąd Rejonowy z 21 września 2004 r. ponieważ pierwsza warunkowa umowa sprzedaży nie dotyczyła działki nr 1259/2 (ta została później wydzielona z działki 1259/1). W dniu 12 lipca 2006 r. zawarto aktem notarialnym przeniesienie własności nieruchomości jako uzupełnienie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 10 sierpnia 2004 r. oraz umowy przeniesienia własności nieruchomości z 21 września 2004 r..

Z uwagi na okoliczność, iż w analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni zawarła w dniu 10 sierpnia 2004 r. warunkową umowę sprzedaży po czym w dniu 21 września 2004 r. aktem notarialnym umowę przeniesienia własności nieruchomości, a następnie w dniu 11 maja 2006 r. zawarto warunkową umowę sprzedaży jako uzupełnienie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 10 sierpnia 2004 r. po czym 12 lipca 2006 r. zawarto umowę przeniesienia własności nieruchomości jako uzupełnienie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 10 sierpnia 2004 r. oraz umowy przeniesienia własności nieruchomości z 21 września 2004 r., kwestią będącą przedmiotem interpretacji jest ustalenie daty nabycia przez Wnioskodawczynię ww. nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży w 2010 r.

Ustawodawca w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisie posługuje się terminem nabycie. Termin "nabycie" oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa).

Prawo podatkowe jako autonomiczna gałąź prawa odwołuje się do pojęć i instytucji prawnych ukształtowanych w innych dziedzinach prawa w przypadku zawarcia między osobami fizycznymi i osobami prawnymi umów o charakterze cywilnoprawnym do prawa cywilnego. Zarówno warunkowa umowa sprzedaży jak i umowa sprzedaży są umowami cywilnoprawnymi uregulowanymi przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.)

Zgodnie z normami prawa cywilnego zawarcie warunkowej umowy sprzedaży i w efekcie zapłata ceny za zakup nieruchomości w momencie jej sporządzenia ani czasookres, w którym uprawione instytucje nie skorzystały z prawa pierwokupu w żaden sposób nie przenoszą prawa własności nieruchomości. Nabycie prawa własności nieruchomości następuje dopiero w momencie zawarcia - w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży - umowy sprzedaży przenoszącej własność.

W odniesieniu do zawartej warunkowej umowy sprzedaży wyjaśnić należy, iż zgodnie z art. 157 § 1 ww. ustawy - Kodeksu cywilnego własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu. Równocześnie w świetle art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione (art. 158 Kodeksu cywilnego).

Analizując zatem kwestię umowy warunkowej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że zobowiązanie płynące z warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości wykonuje się dopiero w momencie zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy przenoszącej własność nieruchomości - umowy sprzedaży nieruchomości. Istotnie zapisy zawartej w 10 sierpnia 2004 r. warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości i jednoczesna zapłata ceny za zakup tej nieruchomości są bez znaczenia dla oceny prawnopodatkowych skutków w przedmiotowej sprawie bowiem na skutek powyższych czynności Wnioskodawca wraz z żoną nie nabyli prawa własności do objętej taką umową nieruchomości, a jedynie nastąpiło zobowiązanie zbywcy do przeniesienia prawa własności w określonym terminie. Skoro więc w przypadku zawarcia warunkowej umowy sprzedaży nie można mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, tym samym w świetle prawa niedopuszczalnym byłoby utożsamianie powyższego faktu z nabyciem prawa własności w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 k.c. umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego (art. 158 k.c.).

Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 k.c. zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności rzeczy lub praw i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przedmiotem ustanowionej w art. 353 zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Przyjęcie przez sprzedawcę ceny określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje na podstawie umowy przedwstępnej (warunkowej umowy sprzedaży), zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości a więc do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą Kodeks cywilny w art. 389 określa mianem umowy przyrzeczonej.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż w momencie sporządzenia w dniu 10 sierpnia 2004 r. warunkowej umowy sprzedaży, Wnioskodawczyni nie przysługiwało żadne prawo własności do nieruchomości objętej ww. umową, a jedynie istniało zobowiązanie zbywcy do przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawczyni i jej małżonka.

Przepisy Kodeksu cywilnego jednoznacznie wskazują, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego ostatecznej umowy rozporządzającej - umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości zawartej w wyniku wykonania warunkowej umowy sprzedaży. W przedmiotowej sprawie prawo własności do ww. nieruchomości zostało nabyte w momencie zawarcia umowy przenoszącej prawo własności nieruchomości, która miała miejsce w dniu 21 września 2004 r.

W związku z powyższym sprzedaż ww. nieruchomości w 2010 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości działki 1259/2.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.