IPPB4/415-874/14-5/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) częściowo uzupełniony pismem z dnia 13 lutego 2015 r. (fax z dnia 13 lutego 2015 r.; za pośrednictwem poczty: data nadania 13 lutego 2015 r., data wpływu 16 lutego 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB4/415-874/14-2/AM z dnia 4 lutego 2015 r. (data nadania 4 lutego 2015 r., data odbioru 9 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

* w części dotyczącej przeznaczenia przychodu na zakup lokalu mieszkalnego na własne potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej przeznaczenia przychodu na zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego do użytkowania przez żonę - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 4 lutego 2015 r. Nr IPPB4/415-874/14-2/AM (data nadania 4 lutego 2015 r., data doręczenia 9 lutego 2015 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 13 lutego 2015 r. (fax z dnia 13 lutego 2015 r.; za pośrednictwem poczty: data nadania 13 lutego 2015 r., data wpływu 16 lutego 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. braki w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2009 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną lokal na własne cele mieszkaniowe na zasadzie współwłasności majątkowej. W mieszkaniu zamieszkiwali razem do 2014 r. W 2014 r. ze względu na poprawę warunków bytowych małżonkowie dokonali sprzedaży tego mieszkania. Ze względu na małżeńską współwłasność majątkową Wnioskodawca i jego żona są zobowiązani do złożenia oddzielnych zeznań rocznych PIT-39 za rok 2014.

Ponieważ małżonkowie mają zamiar rozdzielić gospodarstwo domowe, przychód ze sprzedaży lokalu sprzedanego w 2014 r. zamierzają przeznaczyć w ciągu dwóch lat na nabycie dwóch lokali tym samym oddzielnie skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nabycia dokonane będą w dalszym ciągu na zasadzie współwłasności majątkowej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że wraz z żoną posiadał odrębne prawo własności do sprzedanego w 2014 r. lokalu mieszkalnego, lokal stanowił majątek wspólny na zasadzie ustawowej małżeńskiej wspólności majątkowej. Zakup dwóch odrębnych lokali mieszkalnych też będzie stanowił wspólny majątek małżonków na zasadzie ustawowej wspólności małżeńskiej i zostanie dokonany w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych. W jednym lokalu mieszkalnym będzie mieszkał sam Wnioskodawca, a w drugim będzie mieszkała jego żona. Kupno dwóch mieszkań podyktowane jest chęcią uniknięcia rodzinnych konfliktów, których źródłem jest najczęściej wspólne mieszkanie. Nabyte lokale będą stanowiły także majątek wspólny na zasadzie ustawowej małżeńskiej wspólności majątkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1. Czy nabycie odrębnych nieruchomości stanowiących małżeńską współwłasność majątkową nie ogranicza prawa do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy tyko do jednego lokalu mieszkaniowego.

2. Czy suma wydatkowana na zakup dwóch lokali powinna być rozliczona proporcjonalnie po 50% na każdego z małżonków w jego PIT-39, czy w zależności od ceny objętego w posiadanie lokalu.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1. Natomiast w zakresie pytania Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Wnioskodawca uważa, że nabycie dwóch lokali w ramach ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pozbawia go praw do tej ulgi. Obydwa lokale stanowiące współwłasność małżeńską wchodzą w zakres tej ulgi.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części, lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Jak wynika z powyższego, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości bądź udziału w niej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w 2009 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną lokal mieszkalny do majątku wspólnego (odrębne prawo własności). Wnioskodawca sprzedał ten lokal. Przychód ze sprzedaży małżonkowie zamierzają przeznaczyć w ciągu dwóch lat na nabycie dwóch lokali mieszkalnych. W jednym lokalu będzie mieszkał Wnioskodawca sam, a w drugim - Jego żona. Nabycie dokonany będzie w dalszym ciągu na zasadzie współwłasności majątkowej.

Z uwagi na fakt, że nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 2009 r. dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Należy bowiem wyjaśnić, że ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (m.in. sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cyt. ustawy).

Na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Uwzględniając treść zacytowanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu w ustawowym terminie i wyłącznie na własne cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny), które powinny zaspokajać własne potrzeby mieszkaniowe podatnika a nie innych osób, np. członków rodziny czy najemców.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku i przedstawionego w nim zdarzenia przyszłego przychód który Wnioskodawca uzyska z odpłatnego zbycia nieruchomości zamierza w ciągu dwóch lat przeznaczyć na zakup dwóch lokali mieszkalnych. W jednym z lokali mieszkalnych Wnioskodawca zamierza zamieszkać, natomiast w drugim lokalu mieszkalnym będzie mieszkała Jego żona. Kupno dwóch mieszkań podyktowane jest chęcią uniknięcia rodzinnych konfliktów, których źródłem według Wnioskodawcy jest najczęściej wspólne mieszkanie.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że okolicznością decydującą o możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest przeznaczenie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na własne cele mieszkaniowe, które zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy obejmują m.in. nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie Nr 1 sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu "własne cele mieszkaniowe". W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że samo poniesieie wydatku na nabycie lokalu mieszkalnego (udziału w takim lokalu) nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska przedstawionego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową". Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe a te realizowane są w dłuższym czasie. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy - zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiada własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu lub remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu lokali mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych lokali. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem lokali do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do nabycia tylko jednej nieruchomości. Zatem podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup więcej niż jednej nieruchomości lub prawa, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże każdy z zakupów ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika. Innymi słowy podatnik, który nabywa lokal mieszkalny dla własnych potrzeb ma w tym lokalu faktycznie mieszkać. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Mając powyższe na uwadze warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez Wnioskodawcę, że byłyby to jego własne cele mieszkaniowe. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem Wnioskodawcy jest dążenie, aby w tych nowych lokalach zamieszkać. Wyrażenie własne cele mieszkaniowe należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie lokalu mieszkalnego w znaczeniu przedmiotowym. Zatem wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego, nie w celu zamieszkania w nim przez Wnioskodawcę, lecz w celu zamieszkania w nim przez żonę Wnioskodawcy, nie spełnia warunku zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim wypadku celem działania Wnioskodawcy nie jest bowiem dążenie do zrealizowania Jego potrzeby mieszkaniowej.

Natomiast wydatkowanie części przychodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego w ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie ww. nieruchomości, w którym to lokalu Wnioskodawca zamierza zamieszkać będzie dążeniem do realizacji potrzeb mieszkaniowych, w związku z czym uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tutejszy organ podkreśla, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.