IPPB4/415-871/13-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.) uzupełniony pismem z dnia 20 marca 2014 r. (data nadania za pomocą faksu: 21 marca 2014 r., data wpływu 21 marca 2014 r., za pomocą poczty: data nadania 21 marca 2014 r., data wpływu 24 marca 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie telefoniczne z dnia 19 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, tut. organ wezwał telefonicznie w dniu 19 marca 2014 r.Wnioskodawczynię (na tę okoliczność została sporządzona notatka służbowa) do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 20 marca 2014 r. (fax - data nadania 21 marca 2014 r., data wpływu 21 marca 2014 r., za pośrednictwem poczty - data nadania 21 marca 2014 r., data wpływu 24 marca 2014 r.), Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe.

Wyjaśnić należy, że uzupełnienie wniosku zawiera błędny Nr sprawy IPPB4/415-761/13-2/JK, powyższe jest wynikiem omyłki (błędnego wskazania) wynikającej z wezwania telefonicznego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Decyzją z dnia 25 kwietnia 2012 r. Prezydent na podstawie art. 7 ust. 1, 2 i 3 dekretu po rozpatrzeniu wniosku złożonego w dniu 31 stycznia 1949 r. przez byłego właściciela o przyznanie prawa własności czasowej (obecnie prawa użytkowania wieczystego) do gruntu nieruchomości położonej przy ul. P, ozn. Nr. "F. S." ustanowił na rzecz Wnioskodawczyni prawo użytkowania wieczystego zabudowanego gruntu objętego księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy, oznaczonego jako działka ewidencyjna Nr 12/4. Opisany grunt zabudowany jest budynkiem handlowo - usługowym (wybudowanym w latach 60-tych ubiegłego wieku), który ma zostać zbyty na rzecz Wnioskodawczyni przez miasto za zapłatą określonej w następstwie rokowań stron ceny. Wnioskodawczyni oczekuje na zawarcie umowy ustanowienia użytkowania wieczystego opisanego gruntu oraz przeniesienia na niego własności położonego na gruncie budynku przez miasto.

Wnioskodawczyni jest następcą prawnym dawnych właścicieli nieruchomości hipotecznej ozn. "F. S. - dz. Nr 1", której część stanowi obecnie zabudowana działka o Nr 12/4 o powierzchni 1686 m². Należy wskazać, że w dniu 31 stycznia 1949 r. A. B., działając w imieniu własnym oraz pozostałych spadkobierców A. B. złożyła wniosek w trybie art. 7 ust. 1 i 2 dekretu. Następnie w dniu 17 marca 1950 r. spadkobiercy A. B. sprzedali W. K. - z reszty nieruchomości uregulowanej w księdze wieczystej pod nazwą "F. S. - część tego gruntu. Następnie W. K. aktem notarialnym z dnia 30 grudnia 1950 r. sprzedała część tego gruntu wraz z prawami i roszczeniami wynikającymi z dekretu na rzecz J. M. oraz W. R. W związku z tym drugi z wymienionych nabył działkę o powierzchni 2 ha 26 arów. W skład wskazanej nieruchomości wchodzi obecnie kilka działek, w tym działka. Spadek po W. R. zmarłym 15 lipca 1995 r. nabyli jego siostra G. B. oraz jego siostrzeniec C. B. po 1/2 części spadku każde z nich, co Sąd Rejonowy stwierdził postanowieniem z dnia 10 października 1997 r. G. B. darowała cały swój udział we wskazanym spadku po W. R. swojemu synowi C. B. (umowa darowizny - akt notarialny z dnia 28 grudnia 2007 r.

Spadek po zmarłym w dniu 8 października 2009 r. C. B. nabyła w całości jego żona (Wnioskodawczyni), co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego II Wydział Cywilny.

W najbliższej przyszłości Wnioskodawczyni po umownym oddaniu wskazanego gruntu w użytkowanie wieczyste w wykonaniu wyżej opisanej decyzji (wraz z równoczesną sprzedażą Wnioskodawczyni położonego na gruncie budynku usługowo - handlowego), Wnioskodawczyni planuje złożyć wniosek o przekształcenie prawa użytkowania wieczystego wyżej wskazanej nieruchomości w prawo własności w trybie art. 1 ust. 1a ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r. poz. 83, dalej "ustawa o przekształceniu"). Wskazany przepis stanowi, że z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości mogą wystąpić osoby fizyczne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości, jeżeli użytkowanie wieczyste uzyskały na podstawie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na terenie miasta (Dz. U. Nr 50, poz. 279; dalej "dekret"). Zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o przekształceniu "Przepisy ust. 1a pkt 2 i ust. 2 pkt 1 stosuje się również do osób, które użytkowanie wieczyste lub udział w tym prawie uzyskały po dniu 13 października 2005 r.".

Wnioskodawczyni zamierza w niedalekiej przyszłości - po umownym ustanowieniu na jej rzecz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz przeniesieniu na nią położonego na nieruchomości budynku handlowo - usługowego, a następnie przekształceniu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności - odpłatnie zbyć przedmiotową nieruchomość. Zbycie to nie nastąpi w ramach prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu z dnia 20 marca 2014 r. wskazano, że Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej (położone na nieruchomości budynki nie są wykorzystywane przez nią w ramach działalności gospodarczej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy w opisanym we wniosku stanie faktycznym upłynie określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, termin 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie opisanej we wniosku nieruchomości po upływie którego, zbycie tej nieruchomości (względnie zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz ze zbyciem położonego na nieruchomości budynku handlowo - usługowego - w sytuacji braku wcześniejszego przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności) nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu wyżej wskazanego przepisu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym za datę nabycia nieruchomości przez Wnioskodawczynię w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać datę nabycia spadku po jej zmarłym mężu. Za nabycie w rozumieniu wyżej wymienionego przepisu nie można traktować ani ustanowienia na rzecz Wnioskodawczyni użytkowania wieczystego z przeniesieniem znajdującego się na gruncie budynku, ani przekształcenia uzyskanego w ten sposób prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. W związku z tym termin 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości - należy w tej sytuacji liczyć od końca 2009 r. (tekst jedn.: roku w którym doszło do nabycia przez Wnioskodawcę spadku po zmarłym mężu). Zbycie zatem przez Wnioskodawczynię nieruchomości dokonane po dniu 31 grudnia 2014 r. nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie charakter decyzji przyznającej następcy prawnemu byłych właścicieli prawo użytkowania wieczystego należy ocenić jako restytucyjny. Własność przedmiotowych gruntów została odebrana poprzednikom prawnym Wnioskodawczyni na mocy dekretu z 1945 r., który w zamian przewidywał pewien system rekompensat. Za częściowe przywrócenie stanu poprzedniego - sprzed odebrania gruntów poprzednikom prawnym Wnioskodawczyni - należałoby uważać wspomnianą wyżej decyzję Prezydenta Miasta z 2012 r. dotyczącą ustanowienia użytkowania wieczystego na rzecz Wnioskodawczyni. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, choć nie może być w pełni utożsamiane ze zwrotem prawa własności, to jednak stanowiło substytut własności.

Planowane w przyszłości przez Wnioskodawczynię przekształcenie nabytego w opisanych wyżej okolicznościach prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności nie będzie powodowało nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji nastąpi jedynie przywrócenie pierwotnej formy władania przedmiotową nieruchomością następcy prawnemu byłych właścicieli nieruchomości.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

* spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

* prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy u podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem - trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności. Nabycie i utrata własności (w tym także własności nieruchomości) jest opisana w art. 155 oraz 231 ustawy z 23 kwietnia 1961 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). U podstaw nabycia i zbycia rzeczy oraz nieruchomości, w rozumieniu kodeksowym, leży wola nabywcy. Swoboda zawierania umów jest naczelną zasadą Kodeksu cywilnego.

W dopuszczonych prawem sytuacjach u podstaw zwrotu wywłaszczonej nieruchomości (także przejętej wskutek karnego przymusu) leży wola prawowitego właściciela, a w przypadku jego śmierci wola jego spadkobierców.

Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych. Oddanie w użytkowanie wieczyste "gruntu warszawskiego" skomunalizowanego na mocy dekretu, w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny. Przepis art. 7 ust. 1 dekretu przewidywał, że:

* dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;

* gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania;

* w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

* w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

* w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9. Zgodnie z art. 9 Dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w "miejskich papierach wartościowych", które jednak nigdy nie zostały wyemitowane.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność gminy m.st. Warszawy gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty. W związku z tym przyjmuje się, że zwrot nieruchomości w trybie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1991 r. o gospodarce nieruchomościami oraz ustawy wcześniejszej już nie obowiązującej, jest restytucją - przywróceniem stosunków prawnorzeczowych sprzed wywłaszczenia. Taki zwrot nie stanowi nabycia nieruchomości, ponieważ decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości czy też zwrocie prawa użytkowania wieczystego nie kreuje nowego prawa do nieruchomości (własności lub użytkowania wieczystego), lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia.

Powyższe stanowisko dotyczące oceny skutków podatkowych ustanowienia użytkowania wieczystego na rzecz byłych właścicieli nieruchomości warszawskich znajduje pełną akceptację w orzecznictwie sądów administracyjnych i nie jest kwestionowane przez organy podatkowe. Wyżej przedstawiony pogląd znajduje pełne potwierdzenie w orzecznictwie sądowym (zob. w szczególności: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. sygn. III RN 18/02; uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r. sygn. FPS 7/96; wyrok NSA z 7 lutego 1996 r., sygn. akt SA/Kr 2097/95; wyrok NSA z 20 stycznia 1998 r. sygn. akt I SN/Ka 1033/96; wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08). Stanowisko takie jest także utrwalone w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe, m.in. o Nr: IPPB4/415-123/09-/JS, IPPB2/415-1505/08-2/AS, IPPB2/415-1502/08-2/MG, IPPB2/415-1504/08-2/AK, IPPB2/415-902/08-2/AS, IPPB2/415-1036/08-2/AK, IPPB2/415-811/08-2/EC, IPPB2/415-412/09-2/SP, IPPB2/415-488/09-2/SP, IPPB2/415-367/12-2/LS.

Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto, na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i 237 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) do rozważanego prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 ww. ustawy wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa, o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty może więc rozporządzać swoim prawem zarówno w drodze czynności prawnej inter vivos, jak i mortis causa. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego. Możliwe jest ponadto przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi w prawo własności.

Powyższe rozważania należy odnieść do sytuacji przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości na rzecz osób, które są następcami prawnymi byłych właścicieli nieruchomości, które zostały skomunalizowane (a następnie znacjonalizowane) na mocy dekretu. Cytowane na wstępie przepisy ustawy o przekształceniu w zakresie, w jakim umożliwiają osobom będącym użytkownikami wieczystymi nieruchomości przekształcenie prawa użytkowania wieczystego uzyskanego na podstawie art. 7 dekretu w prawo własności nieruchomości spełniają postulat pełnej realizacji reprywatyzacji. W wyniku przekształcenia użytkowania wieczystego we własność następuje ostateczne przywrócenie stosunków własnościowych sprzed dnia wywłaszczenia. Wobec tego planowanego przekształcenia użytkowania wieczystego po jego ustanowieniu na rzecz Wnioskodawczyni we własność w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie można uznać za nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za datę nabycia określoną we wskazanym przepisie należy zatem w przedstawionym stanie faktycznym uznać datę nabycia przez Wnioskodawczynię spadku po zmarłym mężu (tekst jedn.: datę śmierci spadkodawcy).

Analogiczne do zajmowanego przez Wnioskodawczynię stanowiska w kwestii wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnośnie prawnopodatkowej oceny skutków przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości zaprezentował wcześniej Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 6 września 2007 r. (sygn. 1433/NL/LF/III/415-108/07/KW) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 5 maja 2011 r. (Nr IPPB4/415-113/11-2/LS).

Należy w tym miejscu także wskazać na stanowisko wykluczające możliwość potraktowania przekształcenia użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości przedstawione w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 2 lipca 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Nr IPPB1/415-393/09-2/MT). Organ w uzasadnieniu tej interpretacji wskazuje na powszechnie przyjęty i ugruntowany pogląd, zgodnie z którym "decyzja administracyjna, na podstawie której doszło do przekształcenia wieczystego użytkowania w prawo własności, jest tylko zmianą formy prawnej władania nieruchomością" (Por. także A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 10, art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, System informacji prawnej LEX, na 1 stycznia 2013 r.; Przedstawione tam stanowisko dotyczące braku możliwości uznania przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości za jej nabycie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy podzielić w niniejszej sprawie, z tym jednak zastrzeżeniem, że na określenie momentu nabycia wpływa tutaj to, że mamy do czynienia w niniejszej sprawie ze zwrotem nieruchomości dekretowej - momentem nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest zatem w tym wypadku data ustanowienia użytkowania wieczystego, a data nabycia spadku - por. wcześniejsze rozważania i wskazywane orzecznictwo w tej kwestii).

Na marginesie należy wskazać, że na brak możliwości traktowania przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości w kategoriach nabycia w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 8 sierpnia 2012 r. (Nr IPPB1/415-536/12-4/IF) - a to w kontekście oceny istnienia uprawnienia podatnika do korzystania z jednego ze zwolnień podatkowych określonych w tej ustawie.

Reasumując, należy wskazać, że zarówno ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (wraz ze sprzedażą na rzecz Wnioskodawczyni położonego na niej budynku handlowo - usługowego), jak i następnie przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości w opisanej we wniosku sytuacji nie jest nabyciem nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W następstwie jej sprzedaż (względnie zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz ze zbyciem położonego na nieruchomości budynku handlowo usługowego - w sytuacji braku wcześniejszego przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności) w przyszłości nie będzie dla Wnioskodawcy stanowić po dniu 31 grudnia 2014 r. źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze względu na upływ 5 - letniego terminu - liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości (tekst jedn.: od daty nabycia przez Wnioskodawczynię spadku po mężu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości bądź udziału w niej.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem - trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

Zgodnie z art. 922 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) - spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki przechodzą na jedną lub kilka osób.

Oddanie w użytkowanie wieczyste "gruntu warszawskiego" skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279, z późn. zm.), w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. dekretu przewidywał, że:

* dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;

* gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania, a jeżeli chodzi o osoby prawne - ponadto, gdy użytkowanie gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem w myśl planu zabudowania nie pozostaje w sprzeczności z zadaniami ustawowymi lub statutowymi tej osoby prawnej;

* w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

* w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

* w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność m.st. Warszawy gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest spadkobiercą zmarłego w dniu 8 października 2009 r. męża. Mąż Wnioskodawczyni nabył prawa i roszczenia do nieruchomości - objętej działaniem Dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta stołecznego Warszawy - w spadku po W. R. oraz w darowiźnie od G. B., która również nabyła ww. prawa w spadku po W. R. W. R. nabył prawa i roszczenia do nieruchomości w wyniku umowy sprzedaży z dnia 30 grudnia 1950 r. od Pani W. K., która w wyniku umowy sprzedaży nabyła roszczenia od spadkobierców A. B. Pani A. B. działając w imieniu własnym oraz pozostałych spadkobierców A. B. złożyła w dniu 31 stycznia 1949 r. wniosek w trybie art. 7 ust. 1 i 2 dekretu. Decyzja z dnia 25 kwietnia 2012 r. Prezydent m.st. Warszawy na podstawie art. 7 ust. 1, 2 i 3 dekretu po rozpatrzeniu wniosku złożonego w dniu 31 stycznia 1949 r. przez byłego właściciela o przyznanie prawa własności czasowej (obecnie prawa użytkowania wieczystego) do gruntu nieruchomości ustanowił na rzecz Wnioskodawczyni prawo użytkowania wieczystego zabudowanego gruntu. Wnioskodawczyni oczekuje na zawarcie umowy ustanowienia użytkowania wieczystego opisanego gruntu oraz przeniesienia na nią własności położonego na gruncie budynku przez miasto stołeczne Warszawę.

W świetle powyższego, stwierdza się, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do restytucji wcześniej panujących stosunków prawnorzeczowych. Wnioskodawczyni nie była w przeszłości właścicielem, ani spadkobiercą właścicieli skomunalizowanej nieruchomości warszawskiej. Wnioskodawczyni prawa i roszczenia do przedmiotowej nieruchomości nabyła w spadku po zmarłym mężu, który nabył prawa w spadku po zmarłym W. R. oraz w darowiźnie od drugiego spadkobiercy W. R. - G. B. W. R. natomiast nabył prawa i roszczenia wyniku umowy sprzedaży od Pani W. K. Pani W. K. umową sprzedaży nabyła prawa i roszczenia do nieruchomości od spadkobierców właścicieli nieruchomości, którzy złożyli w dniu 31 stycznia 1949 r. wniosek w trybie art. 7 ust. 1 i 2 dekretu, tj. już po objęciu tej nieruchomości działaniem Dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta stołecznego Warszawy.

Na tej podstawie Wnioskodawczyni stała się podmiotem uprawnionym, na podstawie przepisów dekretu, do żądania ustanowienia i oddania w użytkowanie wieczyste gruntu. W znaczeniu prawnym dopiero ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni użytkowania wieczystego nieruchomości będzie stanowiło nabycie prawa użytkowania wieczystego.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego, ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni prawa użytkowania wieczystego nieruchomości stanowi jej nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co znajduje odzwierciedlenie, np. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06.

Jeżeli chodzi o budynki znajdujące się na gruntach przechodzących na własność gminy miasta Warszawy, to zgodnie z art. 5 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta stołecznego Warszawy, pozostają one własnością dotychczasowych właścicieli, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej.

Przepis ten obejmował zatem tylko takie budynki, które istniały, a więc były wybudowane na gruncie w chwili, kiedy zgodnie z postanowieniami Dekretu grunt stał się własnością miasta. Natomiast budynki wybudowane na gruntach warszawskich po wejściu Dekretu w życie stawały się z chwilą ich wzniesienia - bez względu na to, kto je wznosił - własnością właściciela gruntów, czyli gminy - zgodnie z zasadą prawa cywilnego, że wszystko, co zostaje wzniesione na gruncie staje się własnością właściciela gruntu (superficies solo cedit). W przypadku wzniesienia budynku na cudzym gruncie przysługuje roszczenie z tytułu rozliczenia nakładów określone w Kodeksie cywilnym. Zagadnienie to jednak jest poza reglamentacją Dekretu warszawskiego, Dekret bowiem rozwiązywał kwestię własności budynków posadowionych na uwłaszczanych gruntach warszawskich, które istniały w chwili wejścia dekretu w życie, a nie wybudowanych później.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że nieruchomość objęta działaniem Dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta stołecznego Warszawy jest zabudowana budynkiem handlowo - usługowym (wybudowanym w latach 60-tych ubiegłego wieku), który ma zostać zbyty na rzecz Wnioskodawczyni przez miasto stołeczne Warszawę za zapłatą określonej w następstwie rokowań stron ceny. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej (budynki znajdujące się na nieruchomości nie są wykorzystywane przez nią w ramach działalności gospodarczej). Z uwagi na powyższe, data zakupu przez Wnioskodawczynię własności znajdującego się na nieruchomości budynku, będzie stanowiło jego nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Budynek ten nie został bowiem Wnioskodawczyni zwrócony na podstawie dekretu, lecz Wnioskodawczyni dopiero go zakupi w dniu, w którym dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawczynię prawa własności tego budynku. Jeżeli budynek nie istniał, czyli nie był wybudowany na gruncie w chwili wejścia w życie dekretu, to właściciel gruntu nie mógł, zgodnie z treścią dekretu zachować prawa własności do budynku, którego nie było. Poprzednikom prawnym Wnioskodawczyni nigdy nie przysługiwało więc jakiekolwiek prawo do wybudowanych po wejściu w życie dekretu budynków. Tym samym, nabycie przez Wnioskodawczynię własności budynków nie może mieć w żadnym wypadku cech restytucji. Także nabycie nie mogło nastapić w spadku po zmarłym mężu.

Po umownym ustanowieniu na jej rzecz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz przeniesieniu na nią położonego na nieruchomości budynku, a następnie przekształceniu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności - Wnioskodawczyni zamierza odpłatnie zbyć przedmiotową nieruchomość. Zbycie to nie nastąpi w ramach prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto, na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i 237 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności nieruchomości. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 ww. ustawy, wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty może więc rozporządzać swoim prawem zarówno w drodze czynności prawnej inter vivos, jak i mortis causa - za życia i na wypadek śmierci. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego.

Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującej osobie fizycznej będącej dotychczasowym użytkownikiem wieczystym, w prawo własności.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że za datę nabycia nieruchomości od której liczony jest 5-letni termin, określony w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości nastąpi w dacie nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, tj. w dacie zawarcia aktu notarialnego ustanowienia na rzecz Wnioskodawczyni użytkowania wieczystego opisanego gruntu. Natomiast nabycie budynku znajdującego się na nieruchomości nastąpi w momencie przeniesienia na Nią własności położonego na gruncie budynku.

Wobec powyższego, sprzedaż gruntu oraz prawo odrębnej własności budynku posadowionego na tym gruncie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie będzie stanowiła przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Rozpatrując skutki podatkowe tej sprzedaży należy wziąć pod uwagę przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ten sposób, że zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. Natomiast do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r. zastosowanie mają przepisy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem ze sprzedaży jak wskazano powyżej jest cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Należy jednakże zauważyć, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że odpłatne zbycie nieruchomości wraz ze znajdującym się na nieruchomości budynkiem dokonanym przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ustanowiono na rzecz Wnioskodawczyni prawo użytkowania wieczystego nieruchomości i przeniesiono na Wnioskodawczynię własności budynku, tj. wydano na jej rzecz ostateczną decyzję administracyjną w formie aktu notarialnego o ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego gruntu i przeniesienia własności budynku stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Jednakże należy wskazać, że dochód ten może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części w jakiej zostanie wydatkowany, nie później niż w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpił odpłatne zbycie na cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Wydane orzeczenia i interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.