IPPB4/415-855/13-4/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 23 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 marca 2014 r. (data nadania 20 marca 2014 r., data wpływu 21 marca 2014 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 12 marca 2014 r. Nr IPPB4/415-855/13-2/MS (data nadania 13 marca 2014 r., data doręczenia 14 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji w indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-855/13-2/MS z dnia 12 marca 2014 r. (data nadania 13 marca 2014 r., data doręczenia 14 marca 2014 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Pismem z dnia 18 marca 2014 r. (data nadania 20 marca 2014 r., data wpływu 21 marca 2014 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2008 r. został zaciągnięty kredyt na budowę domu (umowa kredytowa z dnia 7 marca 2008 r.). Posiadaczami zaciągniętego kredytu byli: małżonkowie Beata S. i Andrzej S. oraz Jadwiga K. Kredyt został zaciągnięty na budowę domu położonego we wsi Z. (w załączniku potwierdzenie odbioru ww. budynku z dnia 6 listopada 2008 r.), który jako własność małżonków S. stanowił zabezpieczenie spłaty kredytu (hipoteka). W dniu 21 września 2008 r. zmarł Andrzej S.

W dniu 15 maja 2009 r., już po śmierci męża, Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie (od czterech darczyńców) udziały w niezabudowanej nieruchomości o powierzchni. 0,2864 ha położonej we wsi Z. oraz udziały w niezabudowanej nieruchomości o powierzchni 0,0347 ha położonej we wsi Z. Darowizna stanowiła 29/32 części. W dniu 3 lipca 2009 r. Wnioskodawczyni sprzedała ww. nieruchomość (otrzymany w darowiźnie udział 29/32 oraz swój udział w wysokości 3/32) za kwotę 115,000 zł, z czego 29/32 stanowiła kwota 104.218,75 zł. Za pieniądze uzyskane ze sprzedaży ww. nieruchomości, która stanowiła wyłącznie własność Wnioskodawczyni, Wnioskodawczyni spłaciła w całości zaciągnięty w 2008 r. kredyt (spłata 85.000 zł z dnia 4 sierpnia 2009 r. oraz 3675,25 zł z dnia 2 września 2009 r. W zeznaniu rocznym PIT-39 złożonym przez Wnioskodawczynię do Urzędu Skarbowego, wykazano całą kwotę 88.675,25 zł jako wyłączny cel mieszkaniowy Wnioskodawczyni.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni doprecyzowała, że właścicielką 3/32 nieruchomości niezabudowanej stała się w wyniku otrzymania spadku po śmierci ojca Kazimierza Stanisława K. zmarłego w dniu 21 lutego 2000 r. w Z. Spadek po ojcu dotyczył 3/16 z połowy nieruchomości (3/16 * 1/2 = 3/32). Nie występowały żadne spłaty ani dopłaty związane z ww. spadkiem. Ponadto Wnioskodawczyni dokonała spłaty kredytu zaciągniętego na budowę domu, którego jest jedynym właścicielem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni ma prawo skorzystać ze zwolnienia dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (przed upływem 5 lat od daty nabycia). Ww. dochody w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, zostały przeznaczone na spłatę kredytu na budowę domu jednorodzinnego zaciągniętego przed datą sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawczyni kredyt spłaciła sama, ponieważ Jej mąż Andrzej S. zmarł. Kredyt był zaciągnięty przez trzech kredytobiorców (Beata i Andrzej S. oraz Jadwiga K.), zabezpieczony hipoteką na nieruchomości, która była własnością jedynie małżonków S.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych celem mieszkaniowym jest spłata kredytu wraz z odsetkami, kiedy kredyt został zaciągnięty przed datą sprzedaży. Wnioskodawczyni uważa, że powyższy stan faktyczny pozwala na skorzystanie z ww. zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości i praw wymienionych w tym przepisie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2008 r. został zaciągnięty kredyt na budowę domu przez trzech kredytobiorców, w tym przez Wnioskodawczynię i Jej męża. Kredyt został zaciągnięty na budowę domu położonego, który jako własność Wnioskodawczyni i Jej męża stanowił zabezpieczenie spłaty kredytu (hipoteka). W dniu 21 września 2008 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. W dniu 15 maja 2009 r. Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie udziały w niezabudowanej nieruchomości o powierzchni. 0,2864 ha oraz udziały w niezabudowanej nieruchomości o powierzchni0,0347 ha. Darowizna stanowiła 29/32 części. Natomiast właścicielką 3/32 nieruchomości niezabudowanej Wnioskodawczyni stała się w wyniku otrzymania spadku po śmierci ojca zmarłego dnia 21 lutego 2000 r. W dniu 3 lipca 2009 r. Wnioskodawczyni sprzedała ww. nieruchomość (otrzymany w darowiźnie udział 29/32 oraz swój udział w wysokości 3/32). Za pieniądze uzyskane ze sprzedaży ww. nieruchomości, która stanowiła wyłącznie własność Wnioskodawczyni, Wnioskodawczyni spłaciła w całości zaciągnięty w 2008 r. kredyt na budowę domu, którego jest jedynym właścicielem.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwiląj ego śmierci przechodzą na następców prawnych.

Stosownie do art. 924 i 925 ww. ustawy - Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustała, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast zgodnie z art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Umowa darowizny ma charakter czynności nieodpłatnej. Istotą darowizny jako czynności nieodpłatnej jest więc brak po drugiej stronie umowy ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość w następujący sposób:

* 21 lutego 2000 r. - 3/32 części w drodze spadku,

* 12 maja 2009 r. - 29/32 części w drodze darowizny.

Mając na uwadze przytoczone przepisy, uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży nieruchomości, w części odpowiadający udziałowi 3/32 nabytego w drodze spadku w 2000 r., nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż zostanie bowiem dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału. W konsekwencji nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi 29/32 otrzymanego w drodze darowizny została w 2009 r., przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w tej części, należy stosować przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmieniu obowiązującym od dnia stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono bowiem, m.in. zasady opodatkowania przychodów

z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Natomiast, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

* przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zauważyć należy, że cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika.

Wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu może być uznane za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe, jednakże pod pewnym warunkiem. Spłacony kredyt nie ma być jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy zaciągnięty przez podatnika i zaciągnięty na cele określone w pkt 1. Zaciągnięty kredyt ma bowiem realizować własne cele mieszkaniowe podatnika, a nie cele mieszkaniowe innych osób czyli cudze.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni dokonała spłaty kredytu zaciągniętego na budowę domu jednorodzinnego, którego jest jedynym właścicielem. Pieniądze przeznaczone na spłatę przedmiotowego kredytu pochodziły ze sprzedaży niezabudowanej nieruchomości, którą Wnioskodawczyni otrzymała w drodze spadku w 2000 r. oraz w drodze darowizny w 2009 r.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi 29/32 w tej nieruchomości przeznaczony na spłatę kredytu (wraz z odsetkami) uznać należy za wydatki poniesione na własne cele cele mieszkaniowe. W konsekwencji dochód ten uzyskany przez Wnioskodawczynię będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Należy dodać, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego, który wystąpił w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.