IPPB4/415-837/10-2/JS - Opodatkowanie wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenia urlopowego oraz ekwiwalentu za niewykorzystany urlop pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2010 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 18 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest -

* prawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenia urlopowego oraz ekwiwalentu za niewykorzystany urlop pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia miesięcznego w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych.

W dniu 18 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenia urlopowego, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop oraz wynagrodzenia miesięcznego w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dowództwo zatrudnia na podstawie umów na czas określony - zgodnie z art. 25 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) - pracowników, których kieruje do wykonywania pracy poza granicami państwa - do polskich kontyngentów wojskowych.

Pracownicy ci zostają skierowani do wykonywania pracy poza granicami państwa na czas określony, nie krótszy niż 6 miesięcy. W umowach o pracę czas jej zakończenia określa się terminem do dnia rotacji z zajmowanego stanowiska". Na dzień dzisiejszy pracownicy zostają skierowani do następujących krajów: Islamska Republika Afganistanu (Polski Kontyngent Wojskowy ISAF); Republika Kosowo i Była Jugosłowiańska Republika Macedonii (Polski Kontyngent Wojskowy KFOR) Bośnia i Hercegowina (Polski Kontyngent Wojskowy EUFOR).

Cel wykonywanych przez pracowników czynności jest zbieżny z celem pobytu i użycia polskiego kontyngentu wojskowego poza granicami państwa, który z kolei wynika z treści postanowień Prezydenta o przedłużeniu pobytu polskiego kontyngentu wojskowego w konkretnym państwie.

Na przestrzeni ostatnich lat celem pobytu i użycia polskiego kontyngentu wojskowego poza granicami państwa była jedna z następujących okoliczności udział w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych misji pokojowej akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom.

Pracownicy w polskich kontyngentach wojskowych wykonują pracę na stanowiskach m.in. lekarzy, ratowników medycznych, pielęgniarek, tłumaczy, psychologów.

PKW ISAF działa aktualnie w składzie sił biorących udział w operacji Międzynarodowych Sił Wspierania Bezpieczeństwa (Postanowienie Prezydenta RP z dnia 13 kwietnia 2010 r. (MP Nr 21 poz. 200)). Pracownicy tego kontyngentu wzmacniają siły państw sojuszniczych. PKW KFOR oraz PKW EUFOR działają aktualnie w składzie Polsko-Ukraińskiego batalionu działającego w Wielonarodowych Siłach Zadaniowych Wschód Sił Międzynarodowych w Republice Kosowo i Byłej Jugosłowiańskiej Republice Macedonii (Postanowienie Prezydenta RP z dnia 28 grudnia 2009 r. (MP Nr 81 poz. 1017)). Pracownicy tych kontyngentów wzmacniają siły państw sojuszniczych.

Stosownie do § 13 ust. 1 pkt 1-4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie należności pieniężnych i świadczeń otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby poza granicami państwa i pracowników wojska zatrudnionych w jednostkach wojskowych wykonujących zadania poza granicami państwa (Dz. U. z 1999 r. Nr 110, poz. 1257 z późn. zm.) pracownikom zatrudnionym w jednostkach wojskowych wykonującym zadania poza granicami państwa przysługuje:

Ponadto pracownicy ci otrzymują na podstawie ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. z 1998 r. Dz. U. Nr 21 poz. 94 z późn. zm.):

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jednocześnie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należności pieniężne wypłacone m.in. pracownikom jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcjom terroryzmu lub ich skutkom, wyłączone są z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest objęcie podatkiem dochodowym od osób fizycznych niżej wymienionych przychodów pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Prawidłowym jest objęcie podatkiem dochodowym od osób fizycznych niżej wymienionych przychodów pracowników zatrudnionych w Polsce skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych.

Biorąc pod uwagę powyższe zapisy właściwym wydaje się naliczanie zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych od tych przychodów, których osiągnięcie nie jest związane bezpośrednio z wykonywaniem przez pracownika zadań poza granicami państwa, a wynika jedynie z faktu pozostawania pracownika w stosunku pracy, tj. od wynagrodzenia miesięcznego w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę, ustalonego na podstawie odrębnych przepisów oraz od przychodów wynikających z ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.

Wyłączone z podatku dochodowego od osób fizycznych są natomiast przychody stricte związane z wykonywaniem pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych, tj.:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenia urlopowego oraz ekwiwalentu za niewykorzystany urlop pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia miesięcznego w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, pracownikom jednostek wojskowych, jednostek policyjnych i jednostek organizacyjnych Straży Granicznej, użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej i pracownikom, pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych; zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Zatem zwolnienie ma zastosowanie jedynie w przypadku należności pieniężnych wypłaconych np. pracownikom jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celach określonych w tym przepisie.

Przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych, są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Wszelkie zwolnienia bowiem w prawie podatkowym są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą.

Przepisy dotyczące otrzymywania należności pieniężnych przysługujących pracownikom zatrudnionym w jednostkach wojskowych wykonujących zadania poza granicami reguluje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie należności pieniężnych i świadczeń otrzymywanych przez żołnierzy zawodowych i pracowników wojska zatrudnionych w jednostkach wojskowych wykonujących zadania poza granicami państwa (Dz. U. z 1999 r. Nr 110, poz. 1257).

Zgodnie z § 13 ust. 1 powołanego rozporządzenia, pracownikom zatrudnionym w jednostkach wojskowych wykonujących zadania poza granicami państwa, przysługują:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Dowództwo zatrudnia pracowników, których kieruje do wykonywania pracy poza granicami państwa - do polskich kontyngentów wojskowych. Pracownicy zatrudnieni w Polsce i skierowani do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych otrzymują wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenie urlopowe, ekwiwalent za niewykorzystany urlop oraz wynagrodzenie miesięczne w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę pracowników.

Jak wynika ze stanu faktycznego celem pobytu i użycia polskiego kontyngentu wojskowego poza granicami państwa była jedna z następujących okoliczności udział w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych misji pokojowej akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż otrzymywane przez pracowników zatrudnionych w Polsce skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych, wynagrodzenie miesięczne w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenie urlopowe, ekwiwalent za niewykorzystany urlop, nie mieszczą się w zakresie należności pieniężnych wolnych od podatku i stanowią przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.