IPPB4/415-804/09-6/MP - Niemożność zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży wcześniej nabytego lokalu wydatkowanego, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu wraz z odsetkami.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia (data wpływu 14 października 2009 r.) oraz piśmie z dnia 21 grudnia 2009 r. (data wpływu 23 grudnia 2009 r., data nadania 21 grudnia 2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 16 grudnia 2009 r. Nr IPPB4/415-804/09-4/MP (data nadania 16 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu (data wpływu 14 października 2009 r.), został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w 2005 r. zakupił wraz z małżonką lokal mieszkalny. Częściowo zakup tego lokalu został sfinansowany z zaciągniętego kredytu bankowego, od którego Wnioskodawca odliczał odsetki od dochodu w zeznaniu rocznym w latach 2005-2008. We wrześniu 2009 r. Wnioskodawca sprzedał przedmiotowy lokal mieszkalny, co spowodowało powstaniem przychodu podlegającym opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym (PIT-23). Wnioskodawca ma zamiar wydatkować osiągnięty przychód na zakup gruntu i/lub spłatę kredytu mieszkaniowego.

W maju 2009 r. Wnioskodawca dokonał podwyższenia kredytu, w związku z zakupem drugiej nieruchomości, bez rozróżnienia kwot. Przy zbyciu nieruchomości pierwszej (zakupionej w 2005 r.) bank, w celu zwolnienia hipoteki, zobowiązał Wnioskodawcę do częściowej zapłaty kredytu. Akt notarialny sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wskazuje kwotę, jaka została przelana na rachunek banku. Nie ma więc wątpliwości, że część przychodu osiągniętego ze sprzedaży lokalu została wykorzystana w celu spłaty kredytu mieszkaniowego.

Wnioskodawca wskazuje, iż zarówno pracownik Urzędu Skarbowego, jak i pracownik Krajowej Informacji Podatkowej zapewnili, że w oświadczeniu dołączonym do PIT-23 można wpisać całą kwotę przychodu i tym samym nie płacić podatku, jeśli w ciągu 2 lat kwota ta zostanie wydatkowana zgodnie z oświadczeniem. Wskazano również warunek, że w 2009 r. w zeznaniu rocznym Wnioskodawca nie będzie mógł wówczas skorzystać z ulgi odsetkowej. Uznano, że częściowa spłata kredytu nie jest wyraźnie określona jako ta część, która była przedmiotem odliczenia odsetek w latach 2005-2008.

Pismem z dnia 16 grudnia 2009 r. Nr IPPB4/415-84/09-4/MP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku, poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego oraz pytania zawartego we wniosku.

Pismem z dnia 21 grudnia 2009 r. (data wpływu 23 grudnia 2009 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie informując, że zawarł aneks z bankiem, na mocy którego bank kredytował zakup nowej nieruchomości (nieruchomość 2). Aneks ten został zawarty dnia 15 maja 2009 r. podczas, gdy umowa kredytowa pierwotna została zawarta dnia 23 września 2005 r. i na jej mocy bank finansował zakup nieruchomości 1. Aneks podwyższał kwotę kredytu, biorąc pod uwagę zarówno nieruchomość 1 jak i 2 do wyliczenia zdolności kredytowej oraz zabezpieczeń. Wnioskodawca wskazał, iż po podpisaniu aneksu kredyt traktowany jest jako jeden kredyt, którego zabezpieczeniem były dwie nieruchomości.

Na nieruchomości 1 ciążyło zabezpieczenie hipoteczne na rzecz banku, jednakże zostało ono spłacone w momencie sprzedaży. Nabywca, część zapłaty za nieruchomość 1, przelał na rachunek banku, celem spłaty zobowiązania hipotecznego, a pozostałą część na rachunek Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, zwiększenie kredytu spowodowało problem w określeniu, jaka część przypada na konkretną nieruchomość. Znana jest jednak wartość kredytu, jaka służyła za podstawę do skorzystania z ulgi odsetkowej. W opinii Wnioskodawcy spłata kredytu w wysokości określonej w akcie notarialnym może zostać potraktowana jako spłata tej części, która dotyczyła ulgi. W takim wypadku przychód do opodatkowania 10% podatkiem, to ta część kredytu, w jakiej Wnioskodawca korzystał z ulgi, a nadwyżka to spłata innego kredytu, czyli już częściowe wykorzystanie na cele wskazane w oświadczeniu dołączonym do PIT-23.

Według Wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstał w 2009 r. (moment sprzedaży nieruchomości 1). W związku z powyższym z ulgi odsetkowej w 2009 r. Wnioskodawca nie może skorzystać, jeśli chce skorzystać z możliwości nie zapłacenia podatku od dochodu, wydatkując wartość ceny sprzedaży w ciągu dwóch lat po dacie sprzedaży nieruchomości 1.

W opinii Wnioskodawcy kluczowe dla sprawy jest pytanie dotyczące tego, czy sprzedaż nieruchomości 1 i jednoczesna spłata części kredytu powoduje utratę możliwości zwolnienia z zapłaty podatku, jeśli w ciągu dwóch lat wydatkowałby kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży nieruchomości 1 na cele mieszkaniowe. Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli nie utraci możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu, to w 2009 r. z ulgi odsetkowej nie skorzysta. Jeżeli jednak okaże się, że jest On zobowiązany do zapłaty podatku, to wówczas będzie mógł skorzystać z ulgi odsetkowej za 2009 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prawo do lokalu mieszkalnego nabył w 2005 r. Zatem w przedmiotowej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w eniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w tej ustawie w eniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na mocy art. 28 ust. 2 i 2a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w eniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.), podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania zbycia złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

Natomiast z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w eniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.), wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Artykuł 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z powyższego wynika, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej na spłatę kredytu lub pożyczki, jest m.in. fakt skorzystanie z ulgi odsetkowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w 2005 r. zakupił lokal mieszkalny. Częściowo zakup tego lokalu został sfinansowany z zaciągniętego kredytu bankowego, od którego Wnioskodawca odliczał odsetki od dochodu w zeznaniu rocznym w latach 2005-2008. We wrześniu 2009 r. Wnioskodawca sprzedał przedmiotowy lokal mieszkalny, co spowodowało powstaniem przychodu podlegającym opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym (PIT-23). Wnioskodawca ma zamiar wydatkować osiągnięty przychód na zakup gruntu i/lub spłatę kredytu mieszkaniowego. W maju 2009 r. Wnioskodawca dokonał podwyższenia kredytu, w związku z zakupem drugiej nieruchomości, bez rozróżnienia kwot.

Zasady dokonywania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych regulują przepisy art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Pomimo uchylenia ww. przepisu ustawodawca zagwarantował korzystanie z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie prawo do odliczenia wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Zawarcie w maju 2009 r. aneksu do umowy kredytowej, w wyniku której została zwiększona kwota kredytu wywiera skutek prawny w postaci uznania, iż na zasadzie praw nabytych przysługiwać będzie prawo do odliczenia odsetek zapłaconych od kwoty kredytu podwyższonej aneksem do umowy pierwotnej z 2005 r. do wysokości limitu, pod warunkiem, że aneks dotyczy zwiększenia kredytu w związku z tą samą inwestycją.

W analizowanym przypadku wprowadzono zmianę do ww. umowy kredytowej aneksem z maja 2009 r., który dokonał podwyższenia kredytu, w związku z zakupem nieruchomości 2. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z ulgi odsetkowej za 2009 r. jednak tylko w odniesieniu do spłaty odsetek od kredytu udzielonego na sfinansowanie inwestycji związanej z zakupem nieruchomości 1, do wysokości obowiązującego limitu. Natomiast w odniesieniu do nieruchomości 2, w myśl powołanych wyżej przepisów, prawo do skorzystania z ulgi odsetkowej nie przysługuje.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Podwyższenie kredytu, w związku z zakupem drugiej nieruchomości, bez rozróżnienia kwot, nie stanowi zatem w niniejszej sprawie przesłanki umożliwiającej odliczanie całości odsetek od kredytu.

Reasumując należy wskazać, iż skorzystanie przez Wnioskodawcę z ulgi odsetkowej będzie skutkowało wyłączeniem możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy. W sytuacji skorzystania z odliczenia na podstawie art. 26b ustawy, z uwagi na przepis art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przychód ze sprzedaży wydatkowany, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu wraz z odsetkami, nie będzie mógł podlegać zwolnieniu ze zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) wskazanej ustawy.

Zgodnie bowiem, z art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.