IPPB4/415-797/11-4/JK - Skutki podatkowe sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2011 r. (data wpływu 25 października 2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 23 grudnia 2011 r. (data nadania 23 grudnia 2011 r., data wpływu 27 grudnia 2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB4/415-797/11-2/JK z dnia 16 grudnia 2011 r. (data nadania 19 grudnia 2011 r., data doręczenia 23 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 25 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 16 grudnia 2011 r. Nr IPPB4/415-797/11-2/JK (data nadania 19 grudnia 2011 r., data doręczenia 23 grudnia 2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 23 grudnia 2011 r. (data nadania 23 grudnia 2011 r., data wpływu 27 grudnia 2011 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. braki w terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w 2005 r. nabył wraz z małżonką spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Zakup sfinansowany został z kredytu bankowego. Umowa została zawarta w dniu 4 listopada 2005 r. pomiędzy Bankiem z siedzibą w W., a niżej podpisanym i nosi nazwę: Umowa złotowego mieszkaniowego kredytu hipotecznego. Z § 2 niniejszej umowy wynika wprost, iż kredyt został zaciągnięty wyłącznie na cele mieszkaniowe, cyt. "kredyt jest przeznaczony na sfinansowanie zakupu na rynku wtórnym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego Nr 132 o pow. użytkowej 57,5 m ² położonego w W. W 2009 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zbył powyższy lokal w drodze umowy darowizny na rzecz córki, pozostając nadal zobowiązanym do spłaty kredytu. Stroną umowy stała się również córka Wnioskodawcy (nabywczyni przedmiotowego lokalu).

W dniu 11 lipca 2011 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. W 2011 r. Wnioskodawca w drodze dziedziczenia po ojcu nabył udział w 1/2 części w lokalu mieszkalnym, który zamierza sprzedać przed upływem 5-ciu lat od dnia nabycia, zaś uzyskane pieniądze przeznaczyć na spłatę (przypadającej na niego części) kredytu, zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, na zakup opisanego wyżej lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca nadmienia, iż nie korzystał i nie korzysta z ulg podatkowych, w których zostały uwzględnione wydatki na spłatę przedmiotowego kredytu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części przeznaczonej na spłatę kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy podatnik nie jest już właścicielem (współwłaścicielem) tego lokalu mieszkalnego, na nabycie którego zaciągnął kredyt, ale nadal jest zobowiązany do spłaty tego kredytu.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części przeznaczonej w ciągu dwóch lat od daty sprzedaży na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu na nabycie innego lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy podatnik nie jest już właścicielem tego lokalu mieszkalnego, na nabycie którego zaciągnął kredyt, ale nadal jest zobowiązany do spłaty tego kredytu.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2, za wydatki poniesione na własne cele, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Z ustawy nie wynika, aby podatnik, który przeznacza uzyskany ze sprzedaży dochód na spłatę kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu na zakup innego lokalu musi być właścicielem bądź współwłaścicielem tego lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się prawidłowe.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Z powyższego wynika zatem, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawcę spadku jest data śmierci ojca Wnioskodawcy, czyli 11 lipca 2011 r.

Z uwagi na fakt, iż nabycie udziału w przedmiotowym lokalu mieszkalnym nastąpiło w 2011 r., dla oceny skutków podatkowych jego sprzedaży znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy, wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Powyższe przepisy jako normy wprowadzające zwolnienie podatkowe należy interpretować ściśle i niedopuszczalna jest w tym przypadku wykładnia rozszerzająca, systemowa, bądź celowościowa. Jest to zgodne z ogólnie przyjętą w prawie podatkowym zasadą, że wszelkie ulgi i zwolnienia jako stanowiące odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania muszą być stosowane wprost.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy.

Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw (w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych) na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy, cele mieszkaniowe, w tym m.in. na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw.

Z analizowanych przepisów jednoznacznie zatem wynika, że ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, mają prawo skorzystać podatnicy, którzy przeznaczyli dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy m.in. na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w 2011 r. Wnioskodawca w drodze dziedziczenia po zmarłym w dniu 11 lipca 2011 r. ojcu, nabył udział w 1/2 części lokalu mieszkalnego, który zamierza sprzedać. Pieniądze z jego sprzedaży chciałby przeznaczyć na spłatę (przypadającej na niego części) kredytu zaciągniętego w dniu 4 listopada 2005 r. na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca nadmienił, iż nie korzystał i nie korzysta z ulg podatkowych, w których zostały uwzględnione wydatki na spłatę przedmiotowego kredytu.

Reasumując, należy stwierdzić, iż dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytym w spadku po zmarłym w dniu 11 lipca 2011 r. ojcu przeznaczony, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, na spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym podkreślić należy, iż środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli na spłatę kredytu muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym. Przedmiotowe zwolnienie nie będzie więc obejmować tej części kredytu, którą Wnioskodawca ewentualnie spłaci przed zbyciem udziału w lokalu mieszkalnym. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Zatem kredyt i odsetki spłacone przed datą odpłatnego zbycia nie są wydatkiem na cele mieszkaniowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.