IPPB4/415-79/08-4/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2008 r. (data wpływu 31 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości:

* jest prawidłowe - w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania w ramach tzw. ulgi meldunkowej przychodów uzyskanych ze sprzedaży budynku mieszkalnego,

* jest nieprawidłowe - w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania w ramach ww. ulgi przychodów uzyskanych ze sprzedaży gruntu.

W dniu 31 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych - wezwaniem nr IPPB4/415-79/08-2/JS z dnia 5 grudnia 2008 r. zobowiązana została Pani do doprecyzowania treści wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 15 maja 2007 r. nabyła Pani nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym i dnia 30 września 2008 r. została zameldowana na pobyt stały w jednym z lokali mieszkalnych znajdujących się w zakupionym budynku. Podkreśla Pani, że nie mogła zostać zameldowana w budynku, gdyż według ewidencji ludności w zakupionej nieruchomości istniał kiedyś podział na lokale, a wobec tego należało Panią zameldować w konkretnym lokalu, chociaż faktycznie jest Pani właścicielką całej nieruchomości.

Lokale znajdujące się w kamienicy nigdy nie zostały wyodrębnione i nie stanowią odrębnych nieruchomości, nigdy też nie zostały założone dla nich odrębne księgi wieczyste. Numeracja lokali miała jedynie charakter umowny, ponieważ poprzedni właściciel nieruchomości wynajmował część budynku, a lokatorzy zajmowanych lokali chcieli być zameldowani pod konkretnymi adresami. Z tego też powodu odmówiono Pani zameldowania w budynku i została zameldowana w jednym z lokali w nim położonych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jeśli w przyszłości będzie chciała Pani zbyć swoją nieruchomość w całości (wraz z budynkiem), a minie 12 miesięcy od daty zameldowania w lokalu, nie zaś w budynku, to czy będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni będzie miała prawo do zwolnienia w ramach ulgi meldunkowej przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, gdy będzie zameldowana w lokalu znajdującym się w budynku mieszkalnym przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe - w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania w ramach tzw. ulgi meldunkowej przychodów uzyskanych ze sprzedaży budynku mieszkalnego oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania w ramach ww. ulgi przychodów uzyskanych ze sprzedaży gruntu.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie:

Na mocy art. 8 pkt 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Wobec tego do opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, którą nabyła Pani w 15 maja 2007 r. - w związku z treścią powołanego uprzednio przepisu przejściowego - będą miały zastosowanie poniżej przytoczone przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r..

Stosownie do art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określony zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększony o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z treści art. 22 ust. 6e ww. ustawy wynika, iż wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Artykuł 22 ust. 6f stanowi, iż koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Artykuł 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Podkreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym. Zatem, skoro ustawodawca nie wymienił w nim enumeratywnie gruntu należy stwierdzić, iż nie jest on objęty przedmiotowym zwolnieniem. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży gruntu podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, należy zatem odnieść się do definicji ustawowej, zawartej w treści art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1954 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.) odrębną nieruchomość stanowić może między innymi samodzielny lokal mieszkalny. Lokalem takim, w myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Dla samodzielnych lokali mieszkalnych prowadzone są odrębne księgi wieczyste.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pani właścicielką budynku wielorodzinnego, w którym formalnie nie zostały wyodrębnione lokale mieszkalne. Jednocześnie poinformowała Pani, że jest zameldowana w jednym z lokali znajdujących się w tym budynku od dnia 30 września 2008 r.; przy czym numeracja lokali ma charakter umowny i została dokonana na potrzeby ewidencji ludności. W przedstawionej sytuacji istotne znaczenie ma fakt, że formalnie lokale nie zostały wyodrębnione z budynku mieszkalnego i nie zostały założone dla tych lokali odrębne księgi wieczyste.

Ustawodawca, w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wiąże przedmiotowe zwolnienie z faktem zameldowania w sprzedawanym lokalu lub budynku, a zatem wymaga, by podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu, który zbywa.

Jeżeli w systemie prawa cywilnego lokale mieszkalne wyodrębnione z budynku mieszkalnego i posiadające odrębne księgi wieczyste są traktowane jako odrębne nieruchomości (nieruchomości lokalowe), to w taki sam sposób muszą być traktowane na gruncie prawa podatkowego.

Zatem przesłanką do przedmiotowego zwolnienia jest fakt zameldowania Pani w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, gdyż w świetle prawa cywilnego i podatkowego będzie Pani właścicielką budynku mieszkalnego wielorodzinnego, nie zaś wyodrębnionych z niego lokali mieszkalnych.

Wobec powyższego przychód uzyskany przez Panią ze sprzedaży budynku mieszkalnego, pomimo, że będzie Pani zameldowana w jednym z lokali (formalnie nie wyodrębnionym z tego budynku), jeżeli okres zameldowania na pobyt stały będzie trwał minimalnie 12 miesięcy, korzystał będzie ze zwolnienie z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem złożenia stosownego oświadczenia.

Stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Nadmienić należy, że w dniu 9 kwietnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59, poz. 361). Na podstawie tego rozporządzenia podatnicy, którzy uzyskali w 2008 r. przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych mają prawo do składania w terminie do dnia 30 kwietnia 2009 r. oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z podatku dochodowego.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dot. tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Powyższe oznacza, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie wynikającym z cytowanych przepisów powoduje brak prawa do zwolnienia.

Reasumując:

* Kwota dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży gruntu wyliczona zgodnie z uprzednio powołanymi przepisami podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

* W sytuacji, gdy zostanie spełniony warunek zameldowania w zbywanej nieruchomości przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia i gdy z zachowaniem wymaganego terminu złożone zostanie we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie, o którym mowa w cytowanych powyżej przepisach, przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego będzie zwolniony od opodatkowania. W przypadku nie złożenia oświadczenia lub złożenia go po terminie, dochód z tego tytułu będzie opodatkowany według opisanych zasad.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczyni ę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrowska 135, 90-424 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.