IPPB4/415-770/11-2/JK - Skutków podatkowych sprzedaży udziału w prawach i roszczeniach do gruntu nieruchomości warszawskiej oraz udziału we własności budynku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2011 r. (data wpływu 10 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w prawach i roszczeniach do gruntu nieruchomości warszawskiej oraz udziału we własności budynku - jest prawidłowe.

W dniu 10 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w prawach i roszczeniach do gruntu nieruchomości warszawskiej oraz udziału we własności budynku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w dniu 11 czerwca 2010 r. umową notarialną zawartą przed notariuszem sprzedała udział w prawach i roszczeniach do nieruchomości warszawskiej położonej przy ulicy N. Udział ten został nabyty w drodze spadkobrania po:

* Stefanii z K. - S. zmarłej dnia 21 stycznia 1973 r. (Postanowienie spadkowe z dnia 13 października 1999 r.),

* Feliksie S. zmarłym dnia 28 marca 1980 r. (Postanowienie spadkowe z dnia 13 października 1999 r.),

* Zofii C. zmarłej dnia 11 sierpnia 1991 r. (Postanowienie spadkowe z dnia 7 czerwca 2005 r.),

* Stanisławie C. zmarłym dnia 1 lutego 1988 r. (Postanowienie spadkowe z 28 maja 1992 r.)

* Andrzeju C. zmarłym 5 maja 2000 r. (Postanowienie spadkowe z 9 listopada 2000 z.).

W skład praw i roszczeń do nieruchomości warszawskiej hip. xxA położonej przy ulicy N. wchodzą prawa do nabycia użytkowania wieczystego gruntu w trybie przepisu art. 7 ust. 2 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy oraz udział w prawie własności budynku wzniesionego przed 1945 r. (własność budynku potwierdza zaświadczenie wydane przez Biuro Gospodarki Nieruchomościami Urzędu Miasta, Wydział Spraw Dekretowych i Związków Wyznaniowych z dnia 21 kwietnia 2011 r.).

Przedmiotem sprzedaży dokonanej w dniu 11 czerwca 2010 r. były zatem udziały w prawach i roszczeniach do gruntu nieruchomości warszawskiej sprzedane za cenę 30.000 zł oraz udział w prawie własności budynków usytuowanych na przedmiotowej nieruchomości sprzedany za cenę w kwocie 120.000 zł W związku ze sprzedażą nabytych w drodze spadkobrania praw i roszczeń do gruntu nieruchomości warszawskiej oraz udziału we własności budynku na tej nieruchomości położonego, Wnioskodawczyni zwraca się o interpretację w zakresie przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż udziału we własności budynku dokonana aktem notarialnym z dnia 11 czerwca 2010 r. wraz ze sprzedażą praw i roszczeń do nieruchomości warszawskiej nabytego w drodze spadkobrania stanowi źródło przychodów opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, do kategorii praw majątkowych wymienionych w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należą jedynie prawa i roszczenia do odzyskania gruntu nieruchomości warszawskiej, gdyż nieruchomość ta stanowi aktualnie własność m.st. Warszawy, natomiast sprzedaż przedmiotowego udziału we własności budynku nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie upłynęło już 5 lat. Przy czym, za datę nabycia udziału oraz praw i roszczeń do gruntu nieruchomości warszawskiej należy przyjąć dzień otwarcia spadku po poprzednikach prawnych.

Zdaniem Wnioskodawczyni różna jest sytuacja podatnika w przypadku sprzedawanych praw i roszczeń do nieruchomości nabytych w spadku od zbywanych jednocześnie udziałów we własności budynku.

Opisane prawa i roszczenia do nieruchomości warszawskiej nie zaliczają się do praw wymienionych w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lecz są to tzw. inne prawa majątkowe co do których stosuje się przepis art. 18 ww. ustawy. Natomiast sprzedaż udziałów w budynku równocześnie ze sprzedażą praw i roszczeń nabytych w spadku po dawnym właścicielu nie będzie w ogóle stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując od sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym z dnia 11 czerwca 2010 r. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega jedynie kwota uzyskana ze sprzedaży udziałów w prawach i roszczeniach do gruntu, która kumuluje się z dochodami uzyskanymi w ciągu roku podatkowego wykazanymi w zeznaniu rocznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 11 czerwca 2010 r. sprzedała udział w prawach i roszczeniach do nieruchomości warszawskiej. Udział ten został nabyty w drodze spadkobrania po poprzednikach prawnych zmarłych w dniach: 21 stycznia 1973 r., 28 marca 1980 r., 11 sierpnia 1991 r., 1 lutego 1988 r. oraz 5 maja 2000 r. Przedmiotem sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym z dnia 11 czerwca 2010 r. były udziały w prawach i roszczeniach do gruntu nieruchomości warszawskiej oraz udział w prawie własności budynków usytuowanych na przedmiotowej nieruchomości. W skład praw i roszczeń do nieruchomości warszawskiej hip.xx położonej przy ulicy N. wchodzą prawa użytkowania wieczystego gruntu w trybie przepisu art. 7 ust. 2 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy oraz udział w prawie własności budynku wzniesionego przed 1945 r.

Dla rozpatrywanej sprawy w odniesieniu do sprzedaży udziału we własności budynku istotna jest więc kwestia, od kiedy należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy rozstrzygnięciu tego problemu należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego dotyczące nabycia, czy też utraty prawa własności. W sytuacji, gdy dochodzi do zwrotu bezprawnie zajętej nieruchomości spadkobiercom osób, którym tę nieruchomość odebrano, wówczas prawo do zwrotu znajduje swe źródło w nabyciu spadku.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w księdze czwartej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Artykuł 924 tej ustawy stanowi, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast zgodnie z jego art. 925, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Mając na uwadze ww. regulacje prawne stwierdzić należy, iż skoro spadek, stanowiący ogół majątkowych praw i obowiązków zmarłego (art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego) otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy i według tej daty spadkobierca nabywa spadek. Zatem za dzień nabycia rzeczy lub praw w drodze spadku należy rozumieć dzień jego otwarcia.

Instytucja prawna zwrotu nieruchomości uprzednio wywłaszczonej w drodze decyzji administracyjnej była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych (np. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r. sygn. FPS 7/96, wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 562/08), Sądy administracyjne zgodnie orzekają iż: "Decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe". W związku z tym nie następuje nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie zwrotu nieruchomości. Ma miejsce restytucja stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców.

Istotny dla przedmiotowej sprawy jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08, w którym Sąd orzekł, iż "Zwrot nieruchomości dla spadkobierców w 2007 r., w tym także dla Skarżącej skutkował tym, że w spadku nabyła nie roszczenie, lecz prawo własności części nieruchomości",

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż nabycie udziału we własności budynku nastąpiło w dniu śmierci spadkodawców, tj. odpowiednio: 21 stycznia 1973 r., 28 marca 1980 r., 11 sierpnia 1991 r., 1 lutego 1988 r. oraz 5 maja 2000 r. W związku z tym, sprzedaż przedmiotowego udziału we własności budynku nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie upłynęło już 5 lat.

Natomiast odnosząc się do sprzedaży praw i roszczeń do gruntu nieruchomości warszawskiej należy wskazać, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Artykuł 11 ust. 1 ustawy, stanowi natomiast, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14, 15, art. 17 ust. 1, 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w powołanych wyżej art. 18 wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Przepisy prawa podatkowego oraz prawa cywilnego nie definiują pojęcia prawa majątkowego. Podobnie brak jest również definicji majątku. Przez "prawa" należy rozumieć tutaj prawa podmiotowe. Mogą one występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów.

Z informacji wskazanych we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni w dniu 11 czerwca 2010 r. sprzedała udział w prawach i roszczeniach do gruntu nieruchomości warszawskiej, nabyty w drodze spadkobrania.

Analizując powyższe, nie podlega wątpliwości, że prawa i roszczenia, sprzedany w 2010 r., nie zaliczają się do praw wymienionych w przytoczonym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży nabytych w drodze spadku praw i roszczeń do udziału w gruncie nieruchomości warszawskiej, z tytułu których uzyskała przychód z praw majątkowych (o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W wyniku powyższego, otrzymane lub postawione do dyspozycji Wnioskodawczyni pieniądze, z tytułu sprzedaży praw i roszczeń do nieruchomości, będą stanowić przychód w rozumieniu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż kwota uzyskana z tytułu sprzedaży nabytych w drodze spadku praw i roszczeń do udziału gruntu nieruchomości warszawskiej stanowi dochód z tytułu sprzedaży praw majątkowych, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, sprzedaż udziału we własności budynku nie będzie w ogóle stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast sprzedaż praw roszczeń do udziału gruntu nieruchomości warszawskiej stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.