IPPB4/415-766/11-9/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2011 r. (data wpływu 7 października 2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 29 listopada 2011 r. (data wpływu: faxem - 29 listopada 2011 r., za pośrednictwem poczty - 2 grudnia 2011 r.) oraz pismem z dnia 16 grudnia 2011 r. (data nadania 19 grudnia 2011 r., data wpływu 21 grudnia 2011 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 7 grudnia 2011 r. Nr IPPB4/415-766/11-5/MP (data nadania 8 grudnia 2011 r., data odbioru 16 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 7 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 7 grudnia 2011 r. Nr IPPB4/415-766/11-5/MP (data nadania 8 grudnia 2011 r., data doręczenia 16 grudnia 2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez dostarczenie pełnomocnictwa lub innego dokumentu, z którego wynika prawo do występowania w imieniu Biura z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego przez Pana P. K.

Pismem z dnia 16 grudnia 2011 r. (data nadania 19 grudnia 2011 r., data wpływu 21 grudnia 2011 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

Ponadto, tutejszy organ podatkowy w dniu 22 grudnia 2011 r. wezwał telefonicznie Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez sprecyzowanie pytania w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do zadanego pytania.

Pismem z dnia 22 grudnia 2011 r. (data wpływu 23 grudnia 2011 r.) powyższe braki zostały uzupełnione.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Spółką świadczącą usługi w zakresie tłumaczeń językowych specjalistycznych zarówno pisemnych jak i ustnych. W związku z zakresem świadczonych usług, Wnioskodawca w ramach prowadzonego biura tłumaczeń zatrudnia szereg osób na stanowisku tłumacza. W wyniku pracy osób zatrudnionych na ww. stanowisku powstają utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 Nr 24, poz. 83 z późn. zm.), zwanej dalej "Ustawą". Ponieważ w wyniku pracy osób zatrudnionych na ww. stanowisku powstają utwory w rozumieniu przepisów Ustawy, Wnioskodawca zamierza określić w umowach o pracę zawartych z osobami zatrudnionymi na ww. stanowisku:

* jaka część wynagrodzenia za pracę obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu nabycia przez pracodawcę w trybie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych, majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków służbowych, a

* jaka część wynagrodzenia za pracę obejmuje wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych, niezwiązanych z tworzeniem utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych.

Umowa o pracę określi odpowiedni stosunek procentowy między wynagrodzeniem autorskim, a wynagrodzeniem za pracę związanym z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych. Przy określaniu procentowej wielkości części wynagrodzenia autorskiego pracodawca brał będzie pod uwagę rzeczywisty wkład pracy każdego pracownika w tworzenie utworów w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych.

Wnioskodawca chce zastosować 50% stawkę kosztów uzyskania przychodów wynikającą i obliczoną zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób tycznych (dalej: "ustawa o PIT") w odniesieniu do wyodrębnionego wynagrodzenia autorskiego. W stosunku do pozostałego wynagrodzenia z tytułu wykonywania przez pracowników pozostałych obowiązków pracowniczych, Wnioskodawca chce zastosować stawkę kosztów uzyskania przychodu wynikającą z zasad ogólnych, określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o PIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy możliwe jest, określenie i zastosowanie 50% stawki kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT dla obowiązków pracowniczych pracowników, którzy tworzą utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim, w odpowiedniej proporcji pokrywającej się z faktycznym czasem wykonywania przez pracowników ww. obowiązków, natomiast dla pozostałej części obowiązków pracowniczych zastosowania ogólnych stawek kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, niektórzy pracownicy, zatrudnieni na stanowisku tłumacza w biurze tłumaczeń, 90% swojego czasu poświęcają na tworzenie tłumaczeń będących utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim, natomiast pozostałe 10% czasu przeznaczają na czynności pozostałe jak np. wysyłanie e-maila. Wnioskodawca jest zdania, że może dla części wynagrodzenia za tworzenie tłumaczeń będących utworami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim stosować 50% koszty uzyskania przychodu, a dla pozostałej części wynagrodzenia (wynagrodzenia za czynności które nie prowadzą do tworzenia utworów) stosować ogólne stawki uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 9 pkt 3 tej samej ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak z powyższego wynika o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika (pracownika) przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych jak np. "utwór", zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności - jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania takimi utworami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony winny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro materialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ustępem 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i nie będących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac - utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca w ramach umowy o pracę jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu. Jak już wspomniano wcześniej, powyższe rozróżnienie musi wynikać z umowy o pracę, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości szacunkowego ustalania ilości pracy twórczej w całej ilości pracy danego pracownika - twórcy. Na podstawie szacunkowego (procentowego) określenia ilości wykonywanych przez pracownika prac objętych prawami autorskimi spośród ogółu jego obowiązków pracowniczych nie można ustalić, jaka konkretna część wynagrodzenia związana jest z korzystaniem z praw autorskich.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z umowy o pracę (angażu) powinna wynikać, jaka część wynagrodzenia (uposażenia) obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonego biura tłumaczeń zatrudnia szereg osób na stanowisku tłumacza. W wyniku pracy osób zatrudnionych na ww. stanowisku powstają utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 Nr 24, poz. 83 z późn. zm.). Wnioskodawca zamierza określić w umowach o pracę:

* jaka część wynagrodzenia za pracę obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu nabycia przez pracodawcę w trybie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych, majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków służbowych, a

* jaka część wynagrodzenia za pracę obejmuje wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych, niezwiązanych z tworzeniem utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych.

Umowa o pracę określi odpowiedni stosunek procentowy między wynagrodzeniem autorskim, a wynagrodzeniem za pracę związanym z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że do przychodów osiągniętych z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu tylko wówczas, gdy praca wykonywana przez pracownika jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter, spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oraz "podatnik" jest twórcą bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy (do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest uprawniony).

Podsumowując powyższe należy stwierdzić, że jeżeli wszystkie warunki, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu przeniesienia praw autorskich, zostaną spełnione - możliwe jest zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do części wynagrodzenia pracowników stanowiących wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich. Natomiast do pozostałej części wynagrodzenia uzyskanego z tytułu zwykłych obowiązków pracowniczych zastosowanie znajdą zryczałtowane koszty uzyskania przychodu wynikające z ww. art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Stosownie do tej definicji przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów.

Tym samym tutejszy organ nie jest uprawniony do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.