IPPB4/415-76/12-2/MP - Zwolnienie z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2012 r. (data wpływu 27 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W październiku 2004 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt "X" na cele mieszkaniowe, w wysokości 80.000 zł. Za środki z ww. kredytu i środki własne kupił w październiku 2004 r. nieruchomość "H", za kwotę 160.000 zł. Nieruchomość tę następnie sprzedał w czerwcu 2007 r. za cenę 180.000 zł. Uzyskaną ze sprzedaży kwotę zobowiązał się (pisemne oświadczenie złożone w Urzędzie Skarbowym) przeznaczyć na cele mieszkaniowe, czyli spłatę kredytu i odsetek od kredytu "X" oraz remont zakupionego w międzyczasie (popowodziowego) domu "P".

Kwotę wydaną na remont domu "P" Wnioskodawca dokumentuje fakturami na kwotę ok. 109.973,17 zł (wydatkowane przez ustawowe dwa lata 2007-2009). Kwota przeznaczona na spłatę kredytu i odsetek od kredytu "X" - 51.168 zł (wydatkowane przez ustawowe dwa lata 2007-2009). W sumie kwota wydatkowana przez dwa lata od sprzedaży nieruchomości "H" to 161.141,17 zł. Reasumując przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości "H" to 180.000 zł.Kwota wydatkowania na cele mieszkaniowe 182.459,17 zł. Wniosek: całkowite zwolnienie z podatku.

W przypadku nieuwzględnienia ww. stanowiska Wnioskodawca chciałby zaliczyć do brakującej kwoty, którą musi wykazać na cele mieszkaniowe, a zwolnionej z podatku, doliczyć swoją pracę przy remoncie nieruchomości "P", udokumentowaną licznymi fotografiami i oświadczeniem, które może w razie potrzeby złożyć. Kwota w rzeczywistości niewycenna. Jest w stanie kwotę 15 tys. zł wykazać na oświadczeniu i w fotografiach. Dom, który remontował, nie nadawał się do zamieszkania. W tej chwili, po remoncie przeprowadzonym z pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości "H" dom zyskał trzykrotnie na wartości. Faktury, które posiada Wnioskodawca na kwotę 109 tys. zł w rzeczywistości nie odzwierciedlają kosztów jakie poniósł na remont domu "P".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki na spłatę kredytu i odsetek od kredytu "X" (zaciągnięty w 2004 r.) spłacane przed datą sprzedaży nieruchomości "H", czyli od grudnia 2004 r. Wnioskodawca może zaliczyć do "puli" przychodów zwolnionych od podatku.

Dawałoby to możliwość doliczenia do sumy 161.141,17 zł kwoty spłaconego kredytu "X" i odsetek od grudnia (I rata) 2004 r., czyli kwoty 21.318 zł.109.973,17 zł + 51.168 zł = 161.141,17 zł + 21.318 zł = 182.459,17 zł. Zdaniem Wnioskodawcy, remont nieruchomości "P" pochłonął duże kwoty pieniędzy, ale przede wszystkim wielki nakład pracy. Przykładem niech będą faktury na kwotę 109 tys. zł.

Swoje stanowisko w sprawie Wnioskodawca popiera faktem, że kredyt został zaciągnięty na nieruchomość "H", którą następnie sprzedał. Spłata kredytu i odsetek od kredytu spłacane od 2004 r. powinny być de facto wliczone do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości "H". Kredyt, spłata kredytu i przychód dotyczą tej samej nieruchomości "H". Według Wnioskodawcy, na uwzględnienie, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym (m.in. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) zasługują również kwoty kredytu i odsetki od kredytu sprzed daty sprzedaży nieruchomości "H", czyli od grudnia 2004 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Z analizy wniosku wynika, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdują przepisy obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

W myśl dyspozycji art. 28 ust. 2 i ust. 2a cytowanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części, własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają również przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

* w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e). Zwolnienie nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mają zastosowania, jeżeli:

Zgodnie z art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, w szczególności z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), jest wydatkowanie przychodu m.in. na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cele mieszkaniowe. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji celu mieszkaniowego.

Podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego wyłącznie na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy. Bez znaczenia w tym przypadku jest natomiast data zaciągnięcia kredytu (pożyczki) na zakup nieruchomości. Mało tego, przepis wprost stanowi, że kredyt lub pożyczka mogą być zaciągnięte również przed dniem uzyskania przychodów ze sprzedaży. Istotne w tym przypadku będzie, aby środki wydatkowane na spłatę pochodziły ze sprzedaży nieruchomości lub prawa, a więc spłata musi nastąpić nie wcześniej niż w dniu sprzedaży, nie później niż dwa lata od tej daty. Zwolnieniem są przy tym objęte środki na spłatę kredytu (pożyczki) wraz z odsetkami.

Jednocześnie podkreślić również należy, iż zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Z treści opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w październiku 2004 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt na cele mieszkaniowe, w wysokości 80.000 zł. Za środki z ww. kredytu i środki własne kupił w październiku 2004 r. nieruchomość, za kwotę 160.000 zł. Nieruchomość tę następnie sprzedał w czerwcu 2007 r. za cenę 180.000 zł. Uzyskaną ze sprzedaży kwotę zobowiązał się przeznaczyć na cele mieszkaniowe, czyli spłatę kredytu i odsetek od kredytu oraz remont domu. Kwotę wydaną na remont domu Wnioskodawca dokumentuje fakturami na kwotę ok. 109.973,17 zł (wydatkowane przez ustawowe dwa lata 2007-2009). Kwota przeznaczona na spłatę kredytu i odsetek od kredytu to 51.168 zł (wydatkowane przez ustawowe dwa lata 2007-2009). W sumie kwota wydatkowana przez dwa lata od sprzedaży przedmiotowej nieruchomości to 161.141,17 zł. Wnioskodawca chce wydatki na spłatę kredytu i odsetek od kredytu, zaciągniętego w 2004 r., spłacane przed datą sprzedaży nieruchomości, czyli od grudnia 2004 r., zaliczyć do "puli" przychodów zwolnionych od podatku.

W świetle powyższego należy wskazać, iż dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości. Przychód ze sprzedaży nieruchomości może być zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli wydatkowanie środków nastąpi nie wcześniej niż w dniu sprzedaży. Zwolnieniem nie jest bowiem objęty jakikolwiek przychód, lecz przychód uzyskany ze sprzedaży. Kolejność zdarzeń nie jest więc obojętna dla zastosowania zwolnienia. Wydatkowanie to przeznaczenie środków po ich uzyskaniu - wydatkować przychód ze sprzedaży można zatem dopiero po sprzedaży.

Bez znaczenia jest natomiast data zaciągnięcia kredytu (pożyczki) na zakup nieruchomości. Przepis wprost stanowi, że kredyt lub pożyczka mogą być zaciągnięte również przed dniem uzyskania przychodów ze sprzedaży. Istotne w tym przypadku będzie, aby środki wydatkowane na spłatę pochodziły ze sprzedaży nieruchomości lub prawa, a więc spłata musi nastąpić po dniu sprzedaży i nie później niż dwa lata od tej daty. Zwolnieniem są przy tym objęte środki na spłatę kredytu (pożyczki) wraz z odsetkami.

Reasumując, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie może odliczyć od przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości wszystkich spłaconych rat kredytów dokonanych od grudnia 2004 r. i wniesionych na rzecz banków przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Kredyt i odsetki spłacone przed datą odpłatnego zbycia nie są wydatkiem na cele mieszkaniowe.

Pokreślić należy, iż - zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa - zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że kwestia dotycząca możliwości zaliczenia do wydatków na cele mieszkaniowe, pracy własnej przy remoncie nieruchomości nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, w związku z czym tutejszy Organ nie odniósł się do własnego stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w tym zakresie.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.