IPPB4/415-71/11-4/JK - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego wartości mniejszego mieszkania oraz dopłaty i remontu sfinansowanych z kredytu bankowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2011 r. (data wpływu 26 stycznia 2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 1 kwietnia 2011 r. (data nadania 4 kwietnia 2011 r., data wpływu 7 kwietnia 2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB4/415-71/11-2/JK z dnia 28 marca 2011 r. (data nadania 28 marca 2011 r., data doręczenia 31 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości mniejszego mieszkania - jest prawidłowe,

* w pozostałym zakresie - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości mniejszego mieszkania oraz kwot: dopłaty i remontu sfinansowanych z kredytu bankowego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 28 marca 2011 r. Nr IPPB4/415-71/11-2/JK (data nadania 28 marca 2011 r., data doręczenia 31 marca 2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez wskazanie nazwy i adresu organu podatkowego, wskazanie przedmiotu wniosku, wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej, doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego oraz dokładne sprecyzowanie pytania Nr 2, które winno być związane z przepisami prawa podatkowego, będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej przyporządkowane do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do zadanych pytań.

Pismem, z dnia 1 kwietnia 2011 r. (data nadania 4 kwietnia 2011 r., data wpływu 7 kwietnia 2011 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła przedmiotowy wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2009 r. wraz z mężem Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie, które zamierza sprzedać w 2011 r. Mieszkanie to Wnioskodawczyni nabyła poprzez zamianę lokalu mniejszego na większe. Mniejsze mieszkanie wyceniono na 225 tyś. zł. Wnioskodawczyni dopłaciła do wartości większego kwotę 105 tyś. zł. Pieniądze te uzyskano poprzez kredyt bankowy (w tym 30 tyś. zł na remont). Środki w kwocie 105 tyś zł przeznaczone na dopłatę oraz 30 tyś. zł wykorzystane na remont większego mieszkania zostały w całości pozyskane z kredytu bankowego. Wnioskodawczyni szacuje, że od nabywcy uzyska kwotę ok. 370-380 tyś. zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Z oceny prawnej zdarzenia przyszłego wynika, że od ceny uzyskanej ze sprzedaży obecnie posiadanego mieszkania Wnioskodawczyni będzie mogła odjąć wartość mieszkania mniejszego na dzień jego zamiany, koszt dopłaty 105 tyś. zł oraz koszt remontu 30 tyś. zł. Dopiero od tak otrzymanej kwoty należałoby naliczyć 19% podatku, który Wnioskodawczyni będzie zobowiązana uiścić do właściwego Urzędu Skarbowego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu. W związku z powyższym rozpatrując konsekwencje podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowe znaczenie ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w 2009 r. wraz z mężem Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie, które zamierza sprzedać w 2011 r. Mieszkanie to Wnioskodawczyni nabyła poprzez zamianę lokalu mniejszego na większe. Wnioskodawczyni dopłaciła do wartości większego kwotę 105 tyś. zł oraz poniosła koszty remontu większego mieszkania. Środki w kwocie 105 tyś. zł przeznaczone na dopłatę oraz 30 tyś. zł wykorzystane na remont większego mieszkania zostały w całości pozyskane z kredytu bankowego.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Przez pojęcie "nabycie" należy rozumieć nie tylko zakup, ale również każdą inną czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności a zatem m.in. zamianę. Zgodnie bowiem z treścią art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Przepis art. 604 Kodeksu stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, tj. art. 155 § 1 tej ustawy, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest nabycie na własność innej nieruchomości. W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości. Data, w której dokonano zamiany nieruchomości jest datą nabycia nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży i z tą datą należy wiązać skutki podatkowe w zakresie powstania obowiązku podatkowego.

Z uwagi na to, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni nabyła w 2009 r. w drodze zamiany mieszkanie, wobec tego przy sprzedaży ww. mieszkania zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem: koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę sądową. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Przychodem ze sprzedaży jak wskazano powyżej jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Natomiast koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się m.in. pojęciem kosztu nabycia. W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany kosztem tym bezspornie jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości. Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem nabycia będzie określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej na rzecz kontrahenta w zamian za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży.

Ponadto wskazać należy, iż definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości. Zatem do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć jedynie koszty poniesione, tzn. takie które zostały skutecznie dokonane.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni może zaliczyć wartość mieszkania zbytego w drodze zamiany.

Natomiast zaciągnięty kredyt, który przeznaczono na dopłatę do mieszkania oraz na remont nie stanowi dla Wnioskodawczyni przychodu ani kosztu jego uzyskania. Zaciągnięcie kredytu jest wyłącznie sposobem na pozyskanie pieniędzy na dopłatę oraz na remont przedmiotowej nieruchomości. Do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nie mogą być zatem zaliczone wydatki sfinansowane zaciągniętym kredytem bankowym.

Stanowisko takie jest uzasadnione faktem, iż skoro zaciągnięcie kredytu i uzyskanie pieniędzy od banku nie jest w świetle prawa podatkowego traktowane jako osiągnięcie przez podatnika przychodu do opodatkowania, a tym samym od kwoty kredytu nie płaci się w momencie jego uzyskania podatku dochodowego, to oczywistym jest, że wydatki sfinansowane kredytem nie mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodu. Kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości nie mogą być również odsetki od kredytu.

Wydatki na spłatę kredytu nie mogą być kosztami uzyskania przychodów podobnie, jak zaciągnięcie kredytu na sfinansowanie dopłaty oraz remontu nie jest przychodem do opodatkowania.

Jak wynika z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania. W związku z powyższym tylko te wydatki, które miały wpływ na powiększenie wartości w okresie posiadania nieruchomości, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia.

W przedmiotowej sprawie, do takich wydatków niewątpliwie nie można zaliczyć wydatków związanych z kredytem zaciągniętym na sfinansowanie dopłaty oraz remontu nieruchomości.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że nieuzasadnionym jest stanowisko Wnioskodawczyni aby przychód ze sprzedaży mieszkania mógł zostać pomniejszony o kwoty dopłaty oraz remontu sfinansowane ze środków kredytu bankowego. Takiego sposobu ustalenia podstawy opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nie przewidują żadne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kredyt bankowy zaciągnięty na sfinansowanie ww. wydatków nie ma związku ani z nabyciem przedmiotowego lokalu mieszkalnego, ani również z jego odpłatnym zbyciem. Samo poniesienie przez sprzedawcę wydatku nie uprawnia go jeszcze do pomniejszenia o ten wydatek uzyskanego przychodu. Spłata kredytu, którym zostały sfinansowane wydatki takie jak dopłata oraz remont mieszkania nie mają nic wspólnego z ceną nabycia nieruchomości ani tym bardziej nie są nakładem na nieruchomość dokumentowanym fakturą VAT i zwiększającym wartość tej nieruchomości.

Wobec powyższego, sprzedaż mieszkania nabytego w drodze zamiany w 2009 r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, czyli wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o poniesione przez Wnioskodawczynię koszty odpłatnego zbycia, a kosztami o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym, kosztem uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c może być jedynie wartość mniejszego mieszkania zbytego w drodze zamiany.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.