IPPB4/415-656/09-4/JK - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży siedliska gospodarstwa rolnego nabytego uprzednio w drodze dziedziczenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2009 r. (data wpływu 8 października 2009 r.) oraz w piśmie z dnia 17 listopada 2009 r. (data nadania 18 listopada 2009 r., data wpływu 19 listopada 2009 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB4/415-656/09-2/JK z dnia 10 listopada 2009 r. (data nadania 10 listopada 2009 r., data odbioru 13 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży siedliska gospodarstwa rolnego nabytego w drodze spadku - jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży siedliska gospodarstwa rolnego nabytego w drodze spadku.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 10 listopada 2009 r. Nr IPPB4/415-656/09-2/JK tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez szczegółowe doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 17 listopada 2009 r. (data wpływu 19 listopada 2009 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

28 listopada 2008 r. aktem notarialnym wraz z małżonką Jadwigą Wnioskodawca sprzedał dwie nieruchomości, tj.:

Obie nieruchomości uprzednio stanowiły część gospodarstwa rolnego. Gospodarstwo rolne stanowiące własność spadkodawczyni i jej małżonka zostało przejęte na własność Państwa nieodpłatnie w zamian za emeryturę w 1978 r.. Na podstawie art. 6 ustawy z dnia 24 lutego 1989 r. o zmianie ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników indywidualnych i członków ich rodzin oraz zmianie ustawy o podatku rolnym została zwrócona na własność nieodpłatnie spadkodawczyni działka zabudowana o obszarze 0,2522 o numerze 89/1.

Natomiast działkę o numerze 89/2 przyznano na własność nieodpłatnie na podstawie art. 118 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników oraz na podstawie art. 104 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - k.p.a. - uprzednio otrzymaną do dożywotniego użytkowania za przejęte ww. gospodarstwo rolne.

Nabywca nieruchomości o nr 89/1 i 89/2 posiada gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 1,0145 ha, zamieszkuje na terenie gminy, w której położona jest nabyta nieruchomość. W gminie tej położone są pozostałe nieruchomości wchodzące w skład prowadzonego gospodarstwa rolnego. Nabycie nastąpiło celem powiększenia rodzinnego gospodarstwa rolnego. Dla obu działek brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Opłacono podatek rolny. Otaczające tereny zarówno poprzednio jak i obecnie są gospodarstwami rolnymi. W przypadku sprzedaży osobie nie prowadzącej gospodarstwa rolnego prawo pierwokupu posiada Agencja Rynku Rolnego. Przy Akcie Notarialnym - umowie sprzedaży pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych tylko od wartości budynku mieszkalnego, w pozostałym zakresie tj. części dotyczącej nabytych gruntów rolnych podatku nie pobrano, ponieważ wchodzą one w skład gospodarstwa rolnego kupujących. Do dnia dzisiejszego sprzedana przez małżonków nieruchomość nie zmieniła swojego charakteru, tj. dalej jest tam oboro - stodoła, budynek gospodarczy i mieszkalny, nie są prowadzone żadne inwestycje zmieniające ich charakter. W decyzji Urzędu Miasta w sprawie wymiaru zobowiązania ustalono podatek od nieruchomości oraz podatek rolny.

Wnioskodawca jednocześnie nadmienia, że oboje z żoną od 2002 r. są dzierżawcami od Agencji Rynku Rolnego gruntów rolnych o pow. 2,20 ha należących uprzednio do ww. gospodarstwa rolnego (oddanego za emeryturę).

Dochód z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego nie podlega opodatkowaniu, ponieważ małżonkowie mieszkali w nim powyżej 12 miesięcy. Małżonkowie korzystają z tzw. ulgi meldunkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podlega zwolnieniu od zryczałtowanego podatku dochodowego pozostały przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej o nr 89/1 nabyte w drodze spadku, czyli przed upływem 5 lat od daty nabycia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, ponieważ spełnione są warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Natomiast zgodnie z art. 8 pkt 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego w dniu 28 listopada 2008 r. aktem notarialnym wraz z małżonką Wnioskodawca sprzedał dwie nieruchomości, tj. niezabudowaną nieruchomość oznaczoną numerem 89/2 oraz nieruchomość zabudowaną oznaczoną numerem 89/1. Sprzedana nieruchomość o numerze 89/1 o powierzchni 0,2522 ha, składająca się z budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego i oboro - stodoły (stanowiące siedlisko gospodarstwa rolnego), została przez Wnioskodawcę nabyta w lipcu 2008 r. w drodze spadku jako udział 3/4. Spadkodawczyni zmarła w dniu 20 stycznia 2008 r. Obie nieruchomości uprzednio stanowiły część gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek - to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do zapisu art. 924 i 925 Kodeksu, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia.

Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości jest data śmierci spadkodawcy - 20 stycznia 2008 r. A zatem skutki podatkowe sprzedaży siedliska gospodarstwa rolnego należy rozpatrzyć w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie jednak do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione są od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Przepis ten w brzmieniu do 31 grudnia 2008 r. przewidywał, że zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie dwie przesłanki. Pierwsza z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Druga zaś przesłanka ma charakter negatywny, a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą.

Oceniając pierwszą przesłankę należy zdefiniować pojęcie "gospodarstwo rolne", które w myśl art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odnieść do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nie posiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sprzedaży było siedlisko gospodarstwa rolnego stanowiące uprzednio część gospodarstwa rolnego. W związku z powyższym należy uznać, że pierwsza przesłanka dotycząca sprzedaży części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego została spełniona.

Natomiast odnosząc się do kwestii spełnienia drugiej z wymienionych przesłanek należy stwierdzić, że dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Chodzi tu o faktyczną a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego. Ustawodawca warunkuje zastosowanie zwolnienia przedmiotowego od tego, by nie zmienił się charakter zbywanego gruntu, a nie jego status prawny. O tym, jaki charakter ma dany grunt decyduje natomiast sposób jego faktycznego wykorzystania.

Podkreślić przy tym należy, iż brak jakiejkolwiek wiedzy zbywającego grunt rolny o zamiarach nabywcy co do sposobu wykorzystania tego gruntu wprost eliminuje możliwość zastosowania przez zbywającego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Ponadto, mając na względzie powołaną definicję gospodarstwa rolnego należy stwierdzić, że przy zastosowaniu wymienionych powyżej kryteriów określających gospodarstwo rolne przesłanki negatywne wyłączające zwolnienie ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego wystąpią zarówno wówczas, gdy nabyte grunty zostaną przeznaczone (faktycznie) na inną działalność niż działalność rolniczą, jak i wówczas gdy nabyte grunty nie będą mogły zostać uznane za wchodzące w skład gospodarstwa rolnego. W obu tych przypadkach zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można mówić o utracie przez te grunty charakteru rolnego. Równocześnie przepis ten wymaga aby tego rodzaju utrata charakteru rolnego nastąpiła "w związku z tą sprzedażą".

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, kupujący ww. siedlisko nabył w celu powiększenia rodzinnego gospodarstwa rolnego o powierzchni 1,0145 ha. Do dnia dzisiejszego sprzedana przez małżonków nieruchomość nie zmieniła swojego charakteru, tj. dalej jest tam oboro-stodoła, budynek gospodarczy i mieszkalny, nie są prowadzone żadne inwestycje zmieniające ich charakter.

Reasumując, w świetle wyżej cytowanych przepisów należy stwierdzić, iż spełnione zostały przesłanki zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem przychód uzyskany ze sprzedaży siedliska gospodarstwa rolnego korzysta ze zwolnienia podatkowego.

Ponadto należy podkreślić, iż organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby ocenę spełnienia przez Wnioskodawcę przesłanek zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez Wnioskodawcę. Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, spełnione muszą być te same przesłanki określone w tym przepisie.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze powyższe interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych w stosunku do żony Wnioskodawcy. Chcąc uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego winna ona złożyć odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.