IPPB4/415-610/11-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 11 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

* jest nieprawidłowe - w części dotyczącej zwolnienia w związku z korzystaniem z ulgi odsetkowej,

* jest prawidłowe - w części dotyczącej skorygowania zeznania i zapłaty należnego podatku za lata, w których dokonano odliczeń w ramach ulgi odsetkowej przed terminem upływu zobowiązania podatkowego.

W dniu 11 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w dniu 21 sierpnia 2006 r. zakupił nieruchomość w udziale 100% jej wartości. Nieruchomość znajdowała się na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Na zakup wyżej wymienionej nieruchomości został zaciągnięty w całości kredyt hipoteczny w Banku z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Przedmiotowa nieruchomość została sprzedana w dniu 30 września 2009 r. Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wyniku działalności gospodarczej. Aby móc wypełnić postanowienie aktu notarialnego sprzedaży, aby uwolnić hipotekę, kredyt o którym mowa, musiał zostać ze środków kupujących nieruchomość spłacony dnia 1 października 2009 r. bezpośrednio na rachunek kredytowy banku przez kupujących nieruchomość.

Od kredytu o którym mowa nie były i nie są odliczane odsetki, na podstawie art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli Wnioskodawca nie korzystał z tzw. "ulgi odsetkowej" przy tym kredycie. Wnioskodawca skorzystał natomiast z tzw. "ulgi odsetkowej" przy zakupie zupełnie innej nieruchomości i zaciągnięciu kredytu hipotecznego, która to nieruchomość została sprzedana przez Wnioskodawcę przed 2009 r. i która to sprzedaż została rozliczona osobno i nie ma bezpośredniego związku z powyższym stanem faktycznym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy zgodnie z artykułem 21-23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pieniądze uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, a przekazane na spłatę kredytu mogą być zwolnione z opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży nieruchomości, o której mowa, jest zwolniony z opodatkowania, ponieważ sprzedaż możliwa była wyłącznie w przypadku spłaty bezpośrednio przez kupujących kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawcy nie ma związku z tym zdarzeniem podatkowym fakt skorzystania z ulgi odsetkowej przy kredycie zaciągniętym na zakup innej nieruchomości.

W przypadku negatywnej interpretacji powyższego zapytania, Wnioskodawca zmuszony będzie zapłacić podatek od przychodu, który nie był nigdy zaksięgowany na jego koncie i nie był do jego dyspozycji, a bezpośrednio trafił na poczet spłaty kredytu. Alternatywą jest wycofanie się Wnioskodawcy z ulgi odsetkowej i korekta zeznania podatkowego za rok 2008 w części "ulgi odsetkowej" związanej z zupełnie inną nieruchomością oraz zapłata zaległego podatku wraz z odsetkami. W obu przypadkach jest to znaczne obciążenie podatkowe dla Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy ustawodawca miał na myśli uniemożliwienie skorzystania z ulgi podatkowej przy sprzedaży nieruchomości, jeżeli wcześniej podatnik odliczał od podatku odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie tej nieruchomości.

Ponadto Wnioskodawca zwraca się z uprzejmą prośbą o rozpatrzenie wniosku możliwie szybko i przed końcem września b.r., aby w przypadku odpowiedzi negatywnej miał możliwość dokonania korekty zeznania za rok 2008 i zapłaty podatku (rezygnacja z ulgi odsetkowej) lub samej zapłaty należnego podatku od sprzedaży nieruchomości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 21 sierpnia 2006 r. zakupił nieruchomość. Na zakup wyżej wymienionej nieruchomości został zaciągnięty kredyt hipoteczny w Banku z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Przedmiotowa nieruchomość została sprzedana w dniu 30 września 2009 r. Od ww. kredytu nie były i nie są odliczane odsetki, na podstawie art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli Wnioskodawca nie korzystał z tzw. "ulgi odsetkowej" przy tym kredycie. Wnioskodawca skorzystał natomiast z tzw. "ulgi odsetkowej" przy zakupie zupełnie innej nieruchomości i zaciągnięciu kredytu hipotecznego, która to nieruchomość została sprzedana przez Wnioskodawcę przed 2009 r. i która to sprzedaż została rozliczona osobno.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych po dniu 1 stycznia 2007 r.

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości nastąpiło w 2006 r., natomiast sprzedaż nieruchomości w 2009 r., tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

W świetle art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23).

W myśl ust. 2a ww. artykułu zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie, z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b (art. 21 ust. 2a ww. ustawy).

Na wstępie organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy podatkowej. W konsekwencji przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą, zastosowanie bowiem może mieć jedynie wykładnia językowa (literalna). Tym samym zabroniona jest rozszerzająca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) cytowanej ustawy.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanych przychodów na cele, w tym przepisie wymienione. Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tejże ustawy jest zatem fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętego na cele mieszkaniowe, co winno ściśle wynikać z zawartej umowy kredytowej.

Rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie wymaga zatem w pierwszej kolejności kwestia, czy przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę ze sprzedaży w 2009 r. nieruchomości nabytej w 2006 r. przeznaczony na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości, wypełnia definicję celów mieszkaniowych, o którym mowa w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje treść zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany przez podatnika ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu, a także odsetek od kredytu zaciągniętego na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu.

Przy czym raz jeszcze nadmienić należy, że przedmiotowe zwolnienie nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ww. ustawy.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, iż spłata kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę, na zakup przedmiotowej nieruchomości stanowi realizację celów mieszkaniowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cytowanej ustawy, jednakże z uwagi na to, że Wnioskodawca korzystał w przeszłości z tzw. "ulgi odsetkowej" nie może skorzystać z przedmiotowego zwolnienia, na co wskazuje treść zacytowanego art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

Podkreślić bowiem należy, że literalne brzmienie art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. nie pozostawia wątpliwości, że ze zwolnienia, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy mogą korzystać tylko podatnicy nie korzystający z tzw. ulgi odsetkowej.

Ustosunkowując się natomiast do twierdzeń Wnioskodawcy, iż w przypadku negatywnej interpretacji alternatywą jest wycofanie się z ulgi odsetkowej i korekta zeznania podatkowego należy stwierdzić, iż korekta zeznania podatkowego, w wyniku którego Wnioskodawca "zrezygnuje" z odliczeń w ramach ulgi odsetkowej powinna być złożona w urzędzie skarbowym w okresie dwuletnim liczonym od dnia sprzedaży nieruchomości.

Złożenie korekty zeznania w terminie wskazanym powyżej wraz z zapłatą należnego podatku z odsetkami spowoduje skorygowanie zobowiązania podatkowego ze skutkiem wstecznym, a w konsekwencji w obrocie prawnym pozostanie deklaracja (zeznanie) podatkowe w wersji po korekcie, czyli bez odliczeń ulgi odsetkowej. Tym samym wyeliminowana zostanie przesłanka negatywna z art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., do zastosowania zwolnienia przedmiotowego dla przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.