IPPB4/415-589/14-2/MS1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uregulowania przez płatnika różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką a jej prawidłową wysokością wraz z należnymi odsetkami za pracowników i byłych pracowników oraz obowiązku dokonania korekty informacji PIT-11 - jest prawidłowe.

W dniu 14 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uregulowania przez płatnika różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką a jej prawidłową wysokością wraz z należnymi odsetkami za pracowników i byłych pracowników oraz obowiązku dokonania korekty informacji PIT-11.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, będący Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca), dokonał kontroli wewnętrznej swojej dokumentacji kadrowo-płacowej.

W wyniku ww. działań Wnioskodawca ustalił, że w przypadku niektórych pracowników Wnioskodawcy mogło dojść do zaniżenia kwoty uiszczanych przez Wnioskodawcę zaliczek na podatek za lata 2008-2013. Wnioskodawca bowiem nie odnalazł do chwili obecnej wszystkich oświadczeń wskazanych w art. 32 ust. 3 ustawy p.d.o.f., oświadczeń o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodu (art. 32 ust. 5 ustawa p.d.o.f.), oświadczeń wskazanych w art. 32 ust. 1a pkt 1 ustawa p.d.o.f. oraz oświadczeń o zastosowaniu niższego progu podatkowego - art. 32 ust. 1a pkt 2 ustawy p.d.o.f. (dalej zwanych "oświadczeniami"), chociaż w przypadku niektórych pracowników Wnioskodawcy zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych były uiszczane w wysokości, jak gdyby ww. brakujące oświadczenia zostały poprawnie złożone.

Wnioskodawca, w przypadku osób, odnośnie których nie udało się odnaleźć wszystkich oświadczeń, uiścił różnicę pomiędzy kwotą zaliczki obliczoną jak gdyby dany pracownik nie złożył brakujących oświadczeń, a rzeczywiście uiszczoną zaliczką, wraz z należnymi odsetkami. Wnioskodawca planuje następnie potrącić z wynagrodzeń pracowników równowartość ww. zapłaconych kwot. Niemniej nie można wykluczyć sytuacji, w których Wnioskodawca nie będzie miał możliwości potrącenia wspomnianych kwot - w szczególności w przypadku byłych pracowników. Ponadto, Wnioskodawca rozważa również możliwość odstąpienia od dokonania ww. potrącenia.

Co więcej, Wnioskodawca rozważa również konieczność dokonania korekty informacji PIT-11 w odniesieniu do byłych i obecnych pracowników Wnioskodawcy, w przypadku których zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zostały uiszczone przez Wnioskodawcę w kwocie nieprawidłowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w przypadku uiszczenia przez Wnioskodawcę kwoty różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką, a jej prawidłową wysokością, Wnioskodawca powinien zaliczyć ww. różnicę do podlegającego opodatkowaniu przychodu pracownika, jeżeli równowartość ww. kwoty nie została następnie potrącona z wynagrodzenia danego pracownika (Wnioskodawca odstąpił od dokonania takiego potrącenia).

2. Czy w przypadku uiszczenia przez Wnioskodawcę kwoty różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką, a jej prawidłową wysokością, Wnioskodawca powinien zaliczyć ww. różnicę do podlegającego opodatkowaniu przychodu pracownika, jeżeli równowartość ww. kwoty została następnie potrącona z wynagrodzenia danego pracownika.

3. Czy w przypadku uiszczenia przez Wnioskodawcę kwoty różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką, a jej prawidłową wysokością, Wnioskodawca powinien zaliczyć ww. różnicę do podlegającego opodatkowaniu przychodu byłego pracownika.

4. Czy Wnioskodawca ma obowiązek w przedstawionym stanie faktycznym dokonać korekty informacji PIT-11 w odniesieniu do byłych i obecnych pracowników Wnioskodawcy, w przypadku których zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zostały uiszczone przez Wnioskodawcę w kwocie nieprawidłowej, a następnie Wnioskodawca uregulował kwotę różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką a jej prawidłową wysokością.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, nie powstanie po stronie pracowników Wnioskodawcy przychód do opodatkowania.

Ad. 2. W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, nie powstanie po stronie pracowników Wnioskodawcy przychód do opodatkowania.

Ad. 3. W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym, nie powstanie przychód do opodatkowania.

Ad. 4. Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on obowiązku korygowania informacji PIT-11 w odniesieniu do byłych i obecnych pracowników Wnioskodawcy w przedstawionym przypadku.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Niemniej należy wskazać, że uiszczenia przez pracodawcę (występującego jako płatnik) zaległych zaliczek nie można utożsamiać z otrzymaniem przez pracownika świadczenia mieszczącego się w katalogu z art. 12 ust. 1 ustawy p.d.o.f. Pracodawca w ww. sposób realizuje nałożony na niego ciężar odpowiedzialności za niepobraną i niewpłaconą do urzędu skarbowego zaliczkę na podatek. W konsekwencji, nie można w omawianej sytuacji mówić o przychodzie po stronie pracownika.

Jednocześnie należy podkreślić, że ww. stanowisko nie jest uzależnione od tego czy uiszczoną kwotę płatnik odzyska od podatnika. Roszczenie płatnika w stosunku do podatnika ma w tym zakresie charakter następczy i nie może wpływać na ocenę publicznoprawnych konsekwencji przedstawionego zdarzenia.

Powyższe stanowisko jest konsekwentnie prezentowane przez organy podatkowe.

Przykładowo, jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach "nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy dotyczącym kwestii zaliczenia do przychodu podatnika a zarazem opodatkowania wpłaconej przez płatnika w danym roku zaległej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zaliczka ta, jak wynika z wniosku, nie została nie pobrana z winy podatnika tylko z winy samego płatnika - ze względu, jak wskazuje we wniosku sam Wnioskodawca, na niewłaściwą interpretację przepisów. Powołane powyżej przepisy, a zwłaszcza art. 30 § 1 w związku z art. 8 Ordynacji podatkowej, w takiej sytuacji stanowią, iż to płatnik odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony." (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 lipca 2013 r., sygn, IBPBII/1/415-412/13/BD).

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w wydawanych przez siebie interpretacjach wyraźnie podkreśla, że w analogicznych sytuacjach do przedstawionej we wniosku nie powstaje po stronie pracownika przychód podlegający opodatkowaniu.

Przykładowo, jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie "nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy dotyczącym kwestii zaliczenia do przychodu pracownika a zarazem opodatkowania wpłaconej w 2013 r. różnicy jaka wynikła z niewłaściwie pobranej w latach 2007-2010 zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zaliczka ta, jak wynika z wniosku, nie została nieprawidłowo pobrana z winy podatnika, tylko z winy samego płatnika. Powołane powyżej przepisy, a zwłaszcza art. 30 § 1 w związku z art. 8 Ordynacji podatkowej, w takiej sytuacji stanowią, że to sam płatnik odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca nie może zatem zaliczyć do przychodu pracownika wpłaconej w 2013 r. do urzędu skarbowego kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy zaliczkami pobranymi a należnymi na podatek dochodowy od osób fizycznych. Dokonując takiej wpłaty Wnioskodawca realizuje nałożony na niego ciężar odpowiedzialności za niepobraną i niewpłaconą do urzędu skarbowego zaliczkę na podatek. W takiej sytuacji nie można więc mówić o przychodzie podatkowym występującym po stronie pracowników." (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 października 2013 r., sygn. IPPB2/415-577/13-2/MK).

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku uiszczenia przez Wnioskodawcę kwoty różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką, a jej prawidłową wysokością, Wnioskodawca nie powinien zaliczać ww. różnicy do podlegającego opodatkowaniu przychodu pracownika, również jeżeli równowartość ww. kwoty nie została następnie potrącona z wynagrodzenia danego pracownika.

Ad. 2.

Sytuacja, której dotyczy drugie pytanie wskazane we wniosku jest bardzo zbliżona do tej, która została omówiona w stanowisku Wnioskodawcy odnoszącym się do pytania pierwszego. W konsekwencji aktualne w tym zakresie pozostają wyjaśnienia Wnioskodawcy poczynione odnośnie pytania pierwszego oraz przytoczone w tym zakresie stanowiska organów podatkowych (w szczególności, mając na uwadze, że jak wskazał powyżej Wnioskodawca przedstawione stanowisko nie jest uzależnione od tego czy uiszczoną kwotę płatnik odzyska od podatnika).

Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podkreślić, że pracodawca uiszczając zaległa zaliczkę realizuje nałożony na niego ciężar odpowiedzialności za jej niepobranie i/lub niewpłacenie do urzędu skarbowego. W konsekwencji, nie można w omawianej sytuacji mówić o przychodzie po stronie pracownika.

Reasumując, należy uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku uiszczenia przez Wnioskodawcę kwoty różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką, a jej prawidłową wysokością, Wnioskodawca nie powinien zaliczać ww. różnicy do podlegającego opodatkowaniu przychodu pracownika, także w sytuacji, gdy równowartość ww. kwoty została następnie potrącona z wynagrodzenia danego pracownika.

Ad. 3.

W odniesieniu do uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie odpowiedzi na pytanie trzecie, aktualne pozostają w zasadzie uwagi poczynione w zakresie pytania pierwszego i drugiego. W szczególności Wnioskodawca pragnie wskazać, że także w tym przypadku pracodawca uiszczając zaległą zaliczkę realizuje nałożony na niego ciężar odpowiedzialności za jej niepobranie i/lub niewpłacenie do urzędu skarbowego, w związku z czym po stronie byłego pracownika nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu.

Jak przykładowo wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach "zapłacona przez Wnioskodawcę za byłego pracownika zaliczka na podatek dochodowy nie jest - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - przychodem, który należy wykazać w informacji PIT-11 i który należy opodatkować (uiścić od niego zaliczkę).

Zapłata przez Wnioskodawcę zaliczki na podatek dochodowy stanowi bowiem spełnienie obowiązku płatnika wynikającego z przywołanych powyżej przepisów art. 8 Ordynacji podatkowej oraz art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych." (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 listopada 2011 r., sygn. IBPBII/1/415-756/11/MK).

W konsekwencji należy uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku uiszczenia przez Wnioskodawcę kwoty różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką, a jej prawidłową wysokością, Wnioskodawca nie powinien zaliczyć ww. różnicy do podlegającego opodatkowaniu przychodu byłego pracownika.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 p.d.o.f. w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, są co do zasady obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (formularze PIT-11).

Zdaniem Wnioskodawcy formularz PIT-11 powinien odzwierciedlać stan faktyczny w tym sensie, że płatnik winien w nim wykazać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości faktycznie uiszczonej, nawet jeżeli były one nieprawidłowe. W konsekwencji, płatnik po uiszczeniu zaległych zaliczek nie powinien korygować formularza PIT-11.

Powyższe stanowisko znajduje pełne odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych.

Przykładowo, jak stwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach "odnośnie wykazania w korekcie informacji PIT-11 kwoty zaliczki na podatek dochodowy wskazać należy, że w korekcie informacji PIT-11 mogą zostać uwzględnione tylko te zaliczki, które faktycznie zostały pobrane przez Wnioskodawcę (płatnika) z dochodu członka rady w latach 2011-2012. Korekta informacji PIT-11 winna odzwierciedlać bowiem stan faktyczny. Tym samym, skoro Wnioskodawca nie pobrał z dochodu członka rady w przeszłości należnej zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconego wynagrodzenia - w prawidłowej wysokości, to w korekcie informacji PIT-11 nie może wykazać niepobranej kwoty zaliczki, którą wpłacił w kwietniu 2013 r. Jak bowiem sama nazwa wskazuje, informacja PIT-11 jest informacją o pobranych (a nie należnych) zaliczkach na podatek dochodowy. Zatem fakt niepobrania i nieuiszczenia właściwej kwoty zaliczki na podatek dochodowy nie może znaleźć odzwierciedlenia w korekcie informacji PIT-11. To, że zaległa zaliczka zostanie uiszczona w latach późniejszych nie może znaleźć odzwierciedlenia w korekcie informacji PIT-11 złożonej za minione lata." (interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 2 grudnia 2013 r., sygn. IBPBII/I/415-835/13/AA).

Podobne stanowisko prezentuje również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie "Należy zauważyć, iż w skorygowanych informacjach PIT-11 winny zostać uwzględnione w pełnej wysokości zaliczki jakie faktycznie zostały pobrane przez Wnioskodawcę w latach 2010 - 2012 r. Bowiem informacja PIT-11 winna odzwierciedlać stan faktyczny. Tym samym, skoro Wnioskodawca pobrał w 2010 - 2012 r. zaliczki z dochodów pracownika w określonej wysokości, to zaliczki te w tejże właśnie wysokości, tj. w takiej jakiej zostały faktycznie w tym roku pobrane - nawet jeżeli były one nieprawidłowe winny być wykazane w skorygowanych informacjach PIT-11. Jak bowiem sama nazwa wskazuje, informacja PIT-11 jest informacją o pobranych (a nie należnych) zaliczkach na podatek dochodowy. Zatem fakt uiszczenia brakującej kwoty zaliczki w latach późniejszych nie może znaleźć odzwierciedlenia w informacji PIT-11 złożonej za poprzednie lata - w przedmiotowym przypadku za lata 2010 - 2012." (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 grudnia 2013 r., sygn. IPPB2/415-653/13-4/MK).

Reasumując, należy uznać, że Wnioskodawca nie ma obowiązku korygowania informacji PIT-11, w odniesieniu do swoich byłych i obecnych pracowników, w sytuacji, gdy zaliczki były pobrane w kwotach nieprawidłowych, a następnie Wnioskodawca uregulował kwotę różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką, a jej prawidłową wysokością.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Natomiast przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5 (PIT-11).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, dokonał kontroli wewnętrznej swojej dokumentacji kadrowo-placowej. W wyniku ww. działań Wnioskodawca ustalił, że w przypadku niektórych pracowników Wnioskodawcy mogło dojść do zaniżenia kwoty uiszczanych przez Wnioskodawcę zaliczek na podatek za lata 2008-2013. Wnioskodawca bowiem nie odnalazł do chwili obecnej wszystkich oświadczeń, chociaż w przypadku niektórych pracowników Wnioskodawcy zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych były uiszczane w wysokości, jak gdyby ww. brakujące oświadczenia zostały poprawnie złożone. Wnioskodawca, w przypadku osób, odnośnie których nie udało się odnaleźć wszystkich oświadczeń, uiścił różnicę pomiędzy kwotą zaliczki obliczoną jak gdyby dany pracownik nie złożył brakujących oświadczeń, a rzeczywiście uiszczoną zaliczką, wraz z należnymi odsetkami. Wnioskodawca planuje następnie potrącić z wynagrodzeń pracowników równowartość ww. zapłaconych kwot. Niemniej nie można wykluczyć sytuacji, w których Wnioskodawca nie będzie miał możliwości potrącenia wspomnianych kwot - w szczególności w przypadku byłych pracowników. Ponadto, Wnioskodawca rozważa również możliwość odstąpienia od dokonania ww. potrącenia. Co więcej, Wnioskodawca rozważa również konieczność dokonania korekty informacji PIT-11 w odniesieniu do byłych i obecnych pracowników Wnioskodawcy, w przypadku których zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zostały uiszczone przez Wnioskodawcę w kwocie nieprawidłowej.

Przepis art. 8 ustawy - Ordynacja podatkowa stanowi, że płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 26 ustawy - Ordynacja podatkowa podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki.

Odpowiedzialność podatnika za niektóre zobowiązania ogranicza jednak art. 26a § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią, podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik. Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 - jak wyżej wskazano, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W kontekście powyższego jeżeli Wnioskodawca (płatnik) w latach 2008-2013 nie pobrał zaliczek na podatek dochodowy w prawidłowych wysokościach, jak również nie odprowadził ich organu podatkowego należnych zaliczek, to wówczas sytuacja taka stanowić będzie dla płatnika zaległość podatkową, od której należne są odsetki za zwłokę.

Odnosząc się do kwestii zaliczenia do przychodu podatnika (pracownika) a zarazem opodatkowania wpłaconej przez płatnika w danym roku zaległej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych należy stwierdzić, że zaliczka ta, jak wynika z wniosku, została pobrana w nieprawidłowej wysokości nie z winy podatnika (pracownika) tylko z winy samego płatnika - ze względu, jak wskazuje we wniosku sam Wnioskodawca, nieodnalezienie wszystkich oświadczeń składanych przez pracowników. Powołane powyżej przepisy, a zwłaszcza art. 30 § 1 w związku z art. 8 Ordynacji podatkowej, w takiej sytuacji stanowią, że to płatnik odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca nie może zaliczyć do przychodu podatnika wpłaconej w danym roku do urzędu skarbowego kwoty zaległej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Dokonując takiej wpłaty Wnioskodawca realizuje nałożony na niego ciężar odpowiedzialności za niepobraną i niewpłaconą do urzędu skarbowego zaliczkę na podatek. W takiej sytuacji nie można więc mówić o przychodzie podatkowym występującym po stronie podatnika (pracownika).

Bez znaczenia dla przedmiotowej sytuacji pozostaje fakt, czy Wnioskodawca odzyska wpłaconą kwotę poprzez potrącenie z wynagrodzenia pracownika czy też odstąpi od tego potrącenia.

Analogicznie do powyższego, Wnioskodawca uiszczając kwotę różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką a jej prawidłową wysokością za byłych pracowników także będzie wypełniał obowiązki ustawowe nałożone na Niego zgodnie z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej, aby uniknąć odpowiedzialności za ewentualną zaległość podatkową. W związku z tym, u byłych pracowników również nie powstanie przychód do opodatkowania z tego tytułu.

Przechodząc do kwestii sporządzania informacji PIT-11 i jej korekty, wskazać należy na powołany wyżej przepis art. 31 i następne ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z ich treści wynika, iż ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia i pobrania w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej oraz przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, w ustawowym terminie, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Z przepisu art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast z § 2 tego artykułu wynika, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych, np. błędnie mogła zostać określona wysokość przychodu bądź dochodu, a także inne dane zawarte w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Dlatego też powołane powyżej przepisy znajdują zastosowanie m.in. do korekty informacji PIT-11.

Zatem generalnie, jeżeli płatnik nie sporządził stosownych informacji PIT-11 lub też sporządził je nieprawidłowo to będzie on zobowiązany obecnie do ich wystawienia/skorygowania by wywiązać się z ciążącego na płatniku obowiązku wynikającego z ww. przepisów.

Jednak, jak wynika z przywołanych powyżej przepisów obowiązkiem płatnika jest wykazanie w informacji PIT-11 faktycznie osiągniętego przez podatnika przychodu (dochodu) i faktycznie pobranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Informacja PIT-11 powinna zatem zawierać prawidłowe dane o osiągniętych przez podatnika dochodach podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym i pobranych w danym roku podatkowym zaliczkach na podatek.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że w informacji PIT-11 oraz jej korekcie mogą zostać uwzględnione tylko te zaliczki, które faktycznie zostały pobrane przez Wnioskodawcę z dochodu pracownika w latach, za które informacja jest sporządzona. Informacja PIT-11 czy też jej korekta winna odzwierciedlać bowiem stan faktyczny. Tym samym, skoro Wnioskodawca nie pobrał z dochodu pracownika w przeszłości należnej zaliczki na podatek dochodowy, to zarówno w informacji PIT-11 jak i jej korekcie takiej zaliczki nie może wykazać. Jak bowiem sama nazwa wskazuje, informacja PIT-11 jest informacją o pobranych (a nie należnych) zaliczkach na podatek dochodowy. Zatem fakt niepobrania i nieuiszczenia właściwej kwoty zaliczki na podatek dochodowy nie może znaleźć odzwierciedlenia w informacji PIT-11 czy też jej korekcie. To, że zaległa zaliczka zostanie uiszczona w latach późniejszych nie może znaleźć odzwierciedlenia w informacji PIT-11 czy też jej korekcie złożonej za minione lata.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie ma on obowiązku korygowania informacji PIT-11 w odniesieniu do byłych i obecnych pracowników w sytuacji uregulowania kwoty różnicy pomiędzy uiszczoną zaliczką, a jej prawidłową wysokością.

W wyniku powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.