IPPB4/415-573/14-6/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późń zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 listopada 2014 r. (data nadania 3 listopada 2014 r., data wpływu 10 listopada 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 14 października 2014 r. Nr IPPB4/415-573/14-2/JK (data nadania 14 października 2014 r., data doręczenia 27 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanej spłaty wraz z odsetkami z tytułu podziału majątku wspólnego małżonków - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanej spłaty wraz z odsetkami z tytułu podziału majątku wspólnego małżonków.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 14 października 2014 r. Nr IPPB4/415-573/14-2/JK (data nadania 14 października 2014 r., data doręczenia 27 października 2014 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez wyjaśnienie, w zakresie jakich przepisów prawa podatkowego ma być wydana interpretacja przepisów prawa podatkowego. Jeżeli interpretacja indywidualna miała być wydana tylko w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to należało uzupełnić wniosek poprzez wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej, uzupełnienie danych o wysokości, sposobie uiszczenia i zwrotu opłaty oraz numery kont bankowych: sposób zwrotu nienależnej opłaty (zwrot na rachunek bankowy, zwrot przekazem pocztowym na adres zamieszkania Wnioskodawczyni, zwrot przekazem pocztowym na adres do korespondencji), przeformułowanie pytania, które winno być związane z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, a także dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawczyni oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w odniesieniu do przeformułowanego pytania.

Jeżeli interpretacja indywidualna miała być wydana również w zakresie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, to należało uzupełnić wniosek poprzez wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej, uzupełnienie danych o wysokości, sposobie uiszczenia i zwrotu opłaty oraz numery kont bankowych: sposób zwrotu nienależnej opłaty (zwrot na rachunek bankowy, zwrot przekazem pocztowym na adres zamieszkania Wnioskodawczyni, zwrot przekazem pocztowym na adres do korespondencji), przedstawienie w sposób wyczerpujący stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, który ma być przedmiotem rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, sprecyzowanie pytania/pytań w zakresie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od spadków i darowizn przyporządkowanych do przedstawionego stanu faktycznego, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego, które winno być powiązane z przedstawionym stanem faktycznym i zadanym pytaniem/zadanymi pytaniami w zakresie podatku od spadków i darowizn oraz uiszczenie dodatkowej opłaty na rachunek bankowy Izby Skarbowej w Warszawie Nr 31 1010 1010 0166 4922 3100 0000 oraz nadesłanie kserokopii dowodu wpłaty.

Pismem z dnia z dnia 3 listopada 2014 r. (data nadania 3 listopada 2014 r., data wpływu 10 listopada 2014 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i w uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 18 lutego 2000 r. małżonkowie w obecności notariusza podpisali rozdzielność majątkową, zgodnie z zawartymi w niej warunkami. Mąż winien był wypłacić Wnioskodawczyni 215 tys. dolarów (lub równowartość w polskich złotych liczonych po kursie NBP z dnia podpisania rozdzielności). Pomimo wielokrotnych upomnień ze strony Wnioskodawczyni mąż zwlekał z wypłatą należności do tego roku. W kwietniu bieżącego roku zaproponował Wnioskodawczyni spłatę długu wynikającego z podziału majątku wraz z odsetkami od kwoty głównej, w formie świadczenia zamiennego (datio in solutum) - przekazanie gruntów i udziału w lokalu mieszkalnym tytułem zapłaty w miejsce należnego Wnioskodawczyni świadczenia pieniężnego (kwota główna), co nastąpiło dnia 22 kwietnia 2014 r. Zaś dnia 15 maja 2014 r. małżonkowie podpisali w formie aktu notarialnego umowę przeniesienia własności na rzecz Wnioskodawczyni gruntu tytułem spłaty pozostałej części kwoty głównej i odsetki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane odsetki wynikające z opóźnienia w spłacie wynikającej z podziału wspólnego majątku małżonków nie podlegają opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odsetki nie stanowią przychodu z innych źródeł, gdyż należność główna nie stanowi przychodu. Zgodnie z uzasadnieniem wyroku NSA z dnia 17 stycznia 2014 r. o sygn. II FSK 290/12 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 października 2011 r. sygn. III SA/Wa 746/11 w sprawie ze skargi na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 27 października 2010 r. Nr IPPB4/415-599/10-4/JS - "jeżeli należność główna nie podlega opodatkowaniu to odsetki, jako że mają charakter akcesoryjny (ich byt prawny zależy od należności z którą są związane) również nie mogą podlegać opodatkowaniu."

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyjaśnił, że obowiązek zapłaty odsetek nie powstałby gdyby dłużnik wywiązał się z obowiązku uiszczenia należności w przewidzianym terminie. Zaniechanie dłużnika nie uzasadnia przypisanie należności głównej i odsetek do różnych źródeł przychodów. W ocenie Sądu pierwszej instancji, odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodu, co należność główną - podlegają one opodatkowaniu w taki sam sposób jak należnośc, z którą są związane. Skoro należność główna nie stanowiła przychodu, przypisane do niej odsetki również nie podlegały opodatkowaniu.

Naczelny Sąd Administracyjny w pełni aprobuje konkluzję Sądu pierwszej instancji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, są, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że dnia 18 lutego 2000 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem w obecności notariusza podpisała rozdzielność majątkową, zgodnie z którą mąż winien był wypłacić Wnioskodawczyni 215 tysięcy dolarów (lub równowartość w polskich złotych liczonych po kursie NBP z dnia podpisania rozdzielności). Pomimo wielokrotnych upomnień ze strony Wnioskodawczyni mąż zwlekał z wypłatą należności do tego roku. W kwietniu bieżącego roku zaproponował Wnioskodawczyni spłatę długu wynikającego z podziału majątku wraz z odsetkami od kwoty głównej, w formie świadczenia zamiennego (datio in solutum) - przekazanie gruntów i udziału w lokalu mieszkalnym tytułem zapłaty w miejsce należnego Wnioskodawczyni świadczenia pieniężnego (kwota główna), co nastąpiło dnia 22 kwietnia 2014 r. Zaś dnia 15 maja 2014 r. małżonkowie podpisali w formie aktu notarialnego umowę przeniesienia własności na rzecz Wnioskodawczyni gruntu tytułem spłaty pozostałej części kwoty głównej i odsetki.

W związku z powyższym wskazać należy, że kwestie stosunków majątkowych w małżeństwie reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r. poz. 788, z późn. zm.). Na podstawie art. 31 § 1 tej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Zgodnie z art. 47 powołanego Kodeksu, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej. Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba, że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową (np. ustanawiającą ustrój rozdzielności majątkowej), 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie współwłasności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek całkowitego lub częściowego ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków lub też ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

Ustanie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału tego majątku.

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Z kolei, stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 5 tej ustawy nie stosuje się do przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich.

Z literalnego brzmienia powołanego przepisu wynika zatem, że wyłączeniu spod działania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają przychody z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania małżeńskiej wspólności majątkowej, jak również przychody z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w wyniku podziału majątku małżonków Wnioskodawczyni w zamian za spłatę otrzymała nieruchomość gruntową i udział w lokalu mieszkalnym, co nastąpiło dnia 22 kwietnia 2014 r. Zaś dnia 15 maja 2014 r. małżonkowie podpisali w formie aktu notarialnego umowę przeniesienia własności na rzecz Wnioskodawczyni gruntu tytułem spłaty pozostałej części kwoty głównej i odsetki.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przeniesienie własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z obowiązku spłaty w wyniku podziału majątku wspólnego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże odsetki przyznane na rzecz Wnioskodawczyni, nie są związane z podziałem majątku wspólnego małżonków, ale wynikają z faktu, że małżonek Wnioskodawczyni opóźniał się z dokonaniem spłaty na Jej rzecz określonej kwoty pieniężnej, z tytułu podziału majątku wspólnego. W konsekwencji odsetki te nie mieszczą się w dyspozycji powołanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu, jako przychód z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania "w szczególności" wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania.

Od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy (art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego).

Jak wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 30 września 2013 r. sygn. Akt I SA/Gl 1170/13 "w orzecznictwie sądów powszechnych przyjmuje się, że "roszczenie o zapłatę odsetek za opóźnienie ma względem roszczenia zasadniczego charakter akcesoryjny, a odszkodowanie i odsetki za opóźnienie z chwilą ich powstania stanowią odrębne i niezależne od siebie roszczenia i nie mogą na siebie wzajemnie oddziaływać (por. wyrok SA w Łodzi z dnia 23 lipca 1998 r., sygn. akt I ACa 343/1997, publ. Wokanda 1998/12/48). "Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe" (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). "Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnych sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej" (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r" PS 1997/9/72). "

Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296, z późn. zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie io odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenia główne.

Zatem, nie można bowiem utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem pieniężnym z tytułu podziału majątku. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem nie wykonania zobowiązań. Z tych względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

W konsekwencji, na gruncie przepisów ustawy, odsetki wynikające z opóźnienia w spłacie wynikającej z podziału majątku małżonków należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odsetki te Wnioskodawczyni winna wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok podatkowy, w którym następowała ich wypłata łącznie z innymi dochodami osiągniętymi w tym samym roku i opodatkować według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądowych, należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W związku z tym, że ilość stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych była mniejsza niż ilość wniesionych opłat kwota w wysokości 40 zł stanowi nadpłatę i podlega zwrotowi zgodnie z art. 14f ustawy - Ordynacja podatkowa dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.