IPPB4/415-544/13-6/JK2

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2013 r. (data wpływu 21 sierpnia 2013 r.) oraz w piśmie z dnia 30 października 2013 r. (data nadania 30 października 2013 r., data wpływu 4 listopada 2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 24 października 2013 r. Nr IPPB4/415-544/13-2/JK2 (data nadania 25 października 2013 r., data doręczenia 28 października 2013 r.) oraz w piśmie z dnia 20 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 24 października 2013 r. Nr IPPB4/415-544/13-2/JK2 (data nadania 25 października 2013 r., data doręczenia 28 października 2013 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 30 października 2013 r. (data nadania 30 października 2013 r., data wpływu 4 listopada 2013 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 6 sierpnia 2013 r. wskutek aktu darowizny Wnioskodawczyni weszła w posiadanie nieruchomości (mieszkania). Powyższą nieruchomość Wnioskodawczyni zamierza zbyć przed upływem pięciu lat. W ciągu dwóch lat od zbycia uzyskany dochód Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć w całości na własne cele mieszkaniowe. Będzie to spłata już zaciągniętego kredytu na sfinansowanie mieszkania, którego Wnioskodawczyni jest właścicielką. Umowa kredytowa została zawarta w dniu 12 grudnia 2006 r. Z umowy wynika, że kredyt został zaciągnięty na własne cele mieszkaniowe (według zapisu w niniejszej umowie: "prawo do nieruchomości: odrębna własność lokalu mieszkalnego przysługiwać będzie wyłącznie pani A. B."). Przedmiotowy kredyt jest kredytem hipotecznym związanym z mieszkaniem, którego właścicielką Wnioskodawczyni została na podstawie aktu notarialnego w dniu 18 września 2009 r. Mieszkanie to zostało nabyte od dewelopera. Sformułowanie "spłata już zaciągniętego kredytu na sfinansowanie mieszkania" oznacza, że kredyt został zaciągnięty na zakup mieszkania, którego Wnioskodawczyni jest właścicielką od dnia 18 września 2009 r.

Pismem z dnia 20 listopada 2013 r. (data wpływu 22 listopada 2013 r.) Wnioskodawczyni poinformowała, że w związku zawarciem umowy kredytu w 2006 r. korzysta z ulgi odsetkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zbycie wymienionej nieruchomości w czasie krótszym niż pięć lat od daty wejścia w jej posiadanie i przeznaczenie dochodu z tego tytułu na własne cele mieszkaniowe, podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., podlega zwolnieniu z podatku od osób fizycznych od dochodu uzyskanego z tytułu zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat od daty wejścia w jej posiadanie, ponieważ dochód ten w całości przeznaczy na spłatę już zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujące zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zatem moment ich nabycia.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość (mieszkanie) w dniu 6 sierpnia 2013 r.

Zatem odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż nieruchomości nabytej w 2013 r. w drodze darowizny przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, będzie stanowić źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie bowiem z ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak stosownie do art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Należy jednakże zauważyć, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik kumulowałby ulgi podatkowe albo dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek - raz jako poniesiony np. na zakup lokalu mieszkalnego, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten właśnie zakup.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nieruchomość nabytą w dniu 6 sierpnia 2013 r. zamierza zbyć przed upływem pięciu lat. W ciągu dwóch lat od jej zbycia uzyskany dochód Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć w całości na własne cele mieszkaniowe, tj. na spłatę kredytu zaciągniętego w 2006 r. na zakup mieszkania, którego Wnioskodawczyni jest właścicielką od 18 września 2009 r. W związku zawarciem umowy kredytu w 2006 r. Wnioskodawczyni korzysta z ulgi odsetkowej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że w myśl cytowanego art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskane ze zbycia lokalu mieszkalnego środki pieniężne, przeznaczone następnie na spłatę zaciągniętego kredytu hipotecznego, w związku z którym Wnioskodawczyni korzysta z tzw. ulgi odsetkowej, nie będą podlegały zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Zabrania tego wprost ww. art. 21 ust. 30 ustawy. Nie ma znaczenia, że w przypadku ulgi odsetkowej odliczeniu podlegają jedynie odsetki od kredytu a nie kapitał. Zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie ma zastosowania w przypadku spłaty kredytu, który był przedmiotem innych ulg podatkowych. Przepis ten miał na celu wyeliminowanie sytuacji kiedy z racji zaciągnięcia tego samego kredytu podatnik korzystałby z kilku ulg. Zwrócić też należy uwagę na fakt, że odliczane od podstawy opodatkowania w ramach ulgi odsetkowej były wprawdzie odsetki od kredytu a nie kapitał, jednakże odsetki nalicza się wszak od kwoty kapitału. Kwota kapitału była więc bazą do naliczania odsetek, a więc kwota kapitału była uwzględniona przez podatnika korzystającego z ulgi odsetkowej. To natomiast realizuje wprost dyspozycję art. 21 ust. 30 ustawy zabraniającą uznania za wydatek na cel mieszkaniowy spłaty kredytu, którego dotyczyło korzystanie przez wnioskodawcę z ulgi odsetkowej. Z treści art. 21 ust. 30 ww. ustawy wynika, że art. 21 ust. 1 pkt 131 nie może być zastosowany do tej części wydatków na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe, którą to częścią kredytu podatnik sfinansował wydatki określone w ust. 25 pkt 1a wydatki te uwzględnił przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt na zakup nieruchomości a następnie ten kredyt uwzględniła korzystając z ulgi odsetkowej. Tym samym spłata tego kredytu nie może być uwzględniona przy ustalaniu dochodu zwolnionego. Z art. 21 ust. 30 ustawy jednoznacznie zatem wynika zakaz kumulowania ulg, który wyklucza możliwość uznania za cel mieszkaniowy wydatku na spłatę kredytu, w stosunku do którego Wnioskodawczyni korzysta z ulgi odsetkowej.

Podsumowując, Wnioskodawczyni nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przeznaczenie środków pieniężnych z tytułu sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego kredytu, w związku z którym Wnioskodawczyni korzysta z ulgi odsetkowej wyklucza możliwość jego zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. Nr z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.