IPPB4/415-539/14-4/JK3

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2014 r. (data wpływu do tut. organu 17 lipca 2014 r.) uzupełnionym pismem (data nadania 19 sierpnia 2014 r., data wpływu 21 sierpnia 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 13 sierpnia 2014 r. Nr IPPB4/415-539/14-2/MS1 (data nadania 13 sierpnia 2014 r., data doręczenia 18 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży obrazu - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży obrazu.

Z uwagi na braki formalne pismem z dnia 13 sierpnia 2014 r. Nr IPPB4/415-539/14-2/MS1 (data nadania 13 sierpnia 2014 r., data doręczenia 18 sierpnia 2014 r.) wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem (data nadania 19 sierpnia 2014 r., data wpływu 21 sierpnia 2014 r.) Wnioskodawca uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W latach 1983-1984 Wnioskodawca wykonał obraz o wymiarach 16,5 m x 4 m. Obraz składa się z 11 części. Praca nad obrazem trwała dwa lata. Wnioskodawca poniósł wielkie koszty realizacji obrazu. Obraz reprezentował Polskę na 41 Bienalle sztuki w W. Od 1985 r. do 2005 r. był nieodpłatnie prezentowany publiczności w muzeum w R. Obraz jest własnością Wnioskodawcy. Istnieje potencjalny nabywca obrazu.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sztuki, malarstwa, rzeźby, architektury. Obraz formatu 4 m x 16,5 m wykonany w latach 1983/84 jest własnością Wnioskodawcy, nie jest własnością firmy (działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi od ponad roku).

W razie sprzedaży zostaną na kupującego przeniesione prawa własności, prawa autorskie nie zostaną przeniesione, może być zagwarantowane kupującemu (nieodpłatnie) reprodukowanie obrazu w prasie, książkach wydawnictwach i środkach masowego przekazu.

Wnioskodawca nadmienia, że nie posiada rachunków z poprzednich lat związanych z wykonywaniem obrazu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy przeprowadzając transakcję Wnioskodawca powinien zapłacić podatek od kwoty uzyskanej ze sprzedaży obrazu.

2. Jeżeli tak, to w jakiej wysokości.

3. Czy transakcja jest zwolniona od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży obrazu powinna być zwolniona z podatku w ramach obowiązujących przepisów prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy określa źródła przychodów, gdzie między innymi ustawodawca wymienia:

* w pkt 2 - działalność wykonywana osobiście,

* w pkt 3 - pozarolniczą działalność gospodarczą,

* w pkt 7 - kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c),

* w pkt 8 lit. d - odpłatne zbycie innych rzeczy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca namalował obraz, który zamierza sprzedać. W razie sprzedaży zostaną na kupującego przeniesione prawa własności, prawa autorskie nie zostaną przeniesione, może być zagwarantowane kupującemu (nieodpłatnie) reprodukowanie obrazu w prasie, książkach wydawnictwach i środkach masowego przekazu. Obraz został wykonany w latach 1983-1984 i stanowi własność Wnioskodawcy, natomiast nie stanowi własności firmy (działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi od ponad roku).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze przepis art. 5a pkt 6 ww. ustawy, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Aby zatem określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy.

Działalność ma charakter zarobkowy wówczas, gdy jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej należało ocenić zamiar, okoliczności i cel: działań związanych z wykonaniem obrazu i jego sprzedaży.

Zorganizowany charakter sprzedaży, powtarzalność czynności oraz chęć osiągnięcia zysku (zarobkowy charakter), to elementy istotne dla zakwalifikowania sprzedaży obrazów, jako pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść ww. przepisu można uznać, że stworzony przez Wnioskodawcę obraz i jego sprzedaż nie nosi znamion działalności prowadzonej w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły - nie zostały spełnione kryteria art. 5a pkt 6 ww. ustawy, dlatego też przychodów z tego tytułu nie należy zaliczać do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 13 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Nie jest to jednak jedyny przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizyczny normujący źródło przychodu związane z działalnością twórczą, bowiem w myśl postanowień art. 18 ww. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. W rozumieniu powołanego powyżej przepisu przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazany w ustawie.

Przychód z praw majątkowych powstaje zatem m.in. w przypadku przychodów związanych z działalnością artystyczną, w tym z prawami autorskimi.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z tytułu sprzedaży dzieł wykonywanych przez autorów (w tym namalowanego przez siebie obrazu) należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 18 ww. ustawy, tj. do przychodów z praw majątkowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych jak np. "utwór", zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki:

* po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu,

* po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich albo rozporządzaniem nimi (np. poprzez udzielenie licencji).

W tym miejscu należy jednak zauważyć, że tut. Organ nie jest upoważniony do interpretacji ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba (Wnioskodawca) jest twórcą w rozumieniu ww. ustawy lub czy konkretna praca (malowanie obrazów) stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne. Przepisy prawa podatkowego nie określają bowiem kto jest a kto nie jest artystą.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że przychód uzyskany ze sprzedaży obrazu własnego autorstwa zaliczyć należy do źródła przychodów, o którym mowa w cyt. powyżej art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych.

Zatem mając powyższe na uwadze w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy, który stanowi o odpłatnym zbyciu innych rzeczy.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

Do uzyskanych przychodów z praw majątkowych można zastosować koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jednak w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Przy czym z art. 22 ust. 9a ww. ustawy wynika, iż w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. (...). (art. 22 ust. 10 ww. ustawy).

Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ww. ustawy).

Skoro wykonany przez Wnioskodawcę obraz będzie utworem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych natomiast Wnioskodawca - jako autor tego obrazu - będzie twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym do osiągniętych przychodów z tytułu przeniesienia prawa własności obrazu oraz zagwarantowania kupującemu (nieodpłatnie) reprodukowania obrazu, mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodów, przy czym koszty te nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Reasumując, należy stwierdzić, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży wykonanego obrazu winien być zaliczony do źródła określonego w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych. Przychód może być pomniejszony o 50% koszty uzyskania przychodu. Wnioskodawca nie ma obowiązku uiszczenia zaliczek w ciągu roku podatkowego.

W terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym Wnioskodawca uzyska przychód ze sprzedaży obrazu, winien złożyć do urzędu skarbowego według miejsca zamieszkania zeznanie roczne z tytułu uzyskanego dochodu i opodatkować według skali podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, że ilość stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych była mniejsza niż ilość wniesionych opłat kwota w wysokości 40 zł stanowi nadpłatę i podlega zwrotowi zgodnie z art. 14f ustawy - Ordynacja podatkowa dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.