IPPB4/415-530/10-2/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2010 r. (data wpływu 28 czerwca 2010 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 17 września 2010 r. (data wpływu 24 września 2010 r., data nadania 20 września 2010 r.) na wezwanie z dnia 8 września 2010 r. (data nadania 9 września 2010 r., data doręczenia 15 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia odsetek od kredytu w ramach ulgi odsetkowej jest:

* prawidłowe - odnośnie możliwości odliczenia odsetek od części kredytu refinansowego zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego,

* nieprawidłowe - odnośnie możliwości odliczenia odsetek od części kredytu refinansowego zaciągniętego na spłatę współwłaściciela mieszkania.

W dniu 28 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia odsetek od kredytu refinansowego zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego oraz na spłatę współwłaściciela mieszkania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2003 r. Wnioskodawczyni zaciągnęła wraz z inną osobą (nie byli małżeństwem) kredyt mieszkaniowy, który został całkowicie przeznaczony na zakup nowego mieszkania. Nabycie nastąpiło na zasadzie współwłasności. Akt notarialny nabycia przedmiotowego mieszkania został zawarty 16 kwietnia, 2004 r. na Wnioskodawczynię oraz współkredytobiorcę. Do maja 2009 r. Wnioskodawczyni korzystała z ulgi odsetkowej. W maju 2009 r. Wnioskodawczyni wykupiła od współkredytobiorcy jego 50% udziałów w mieszkaniu aktem notarialnym, po cenie rynkowej. W tym celu Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt mieszkaniowy w banku N., który został wykorzystany na spłatę kredytu w banku P. (w którym wzięła pierwszy kredyt) oraz na spłatę współwłaściciela mieszkania.

W dniu 8 września 2010 r. pismem Wnioskodawczyni została wezwana do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez uzupełnienie stanu faktycznego.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15 września 2010 r.

W wyznaczonym terminie przedmiotowe braki zostały uzupełnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Wnioskodawczyni uważa, że zgodnie z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna móc odliczyć odsetki od kredytu refinansowego, czyli od części kredytu udzielonego w banku N., która została przeznaczona na spłatę kredytu zaciągniętego w banku P., w 2003 r. Wnioskodawczyni powinna także móc odliczyć pełną kwotę tychże odsetek na podstawie interpretacji Ministerstwa Finansów, z dnia 21 lipca 2005 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości odliczenia odsetek od kredytu w ramach ulgi odsetkowej w części odpowiadającej możliwości odliczenia odsetek od części kredytu refinansowego zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego uznaje się za prawidłowe, natomiast w części odpowiadającej możliwości odliczenia odsetek od części kredytu refinansowego zaciągniętego na spłatę współwłaściciela mieszkania uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 26b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

Stosownie do art. 26b ust. 2 ustawy, odliczenie o którym mowa wyżej, stosuje się jeżeli:

Omawiana ulga, w świetle powyższych przepisów, została obwarowana licznymi zastrzeżeniami ograniczającymi krąg uprawnionych. Nie obejmuje ona spłaty samego kredytu (pożyczki), a jedynie spłatę odsetek od kredytu.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 26b ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przyznany kredyt wykorzystywany jest na inwestycję mieszkaniową oraz nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu, odliczeniu nie podlegają odsetki od tej części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie tego gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych wydatkach mieszkaniowych.

W przepisie art. 26b ust. 4 pkt 1-2 cytowanej ustawy ustawodawca zawarł ograniczenie odliczania do odsetek naliczonych za okres począwszy od dnia 1 stycznia 2002 r. i zapłaconych od tego dnia i tylko od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty stanowiącej iloczyn 70 m² powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m² powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji.

W myśl postanowień art. 26b ust. 8 ww. ustawy wysokość odliczeń dotyczy odsetek zapłaconych łącznie przez oboje małżonków. Jeżeli małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu - odliczeń dokonuje się, zgodnie z wnioskami zawartymi w zeznaniach rocznych, bądź od dochodu każdego z małżonków, w proporcji wskazanej, bądź od dochodu jednego z małżonków.

W konsekwencji prawo do odliczenia - na zasadach określonych w wyżej przytoczonych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przysługuje podatnikowi, który faktycznie w roku podatkowym dokonał spłaty odsetek od kredytu mieszkaniowego. Tak więc, w przypadku omawianej ulgi istotne znaczenie ma to, kto faktycznie dokonał spłaty przedmiotowych odsetek.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w zakresie ulgi odsetkowej - nie zawierają regulacji (analogicznie jak miało miejsce w przypadku ulgi związanej z budową budynku wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem), zgodnie z która kwotę odliczeń przysługującą każdemu ze współkredytobiorców w ogólnej kwocie spłaconych odsetek należy ustalać proporcjonalnie do udziału w kredycie, a w razie braku dowodu określającego wysokość udziałów współkredytobiorców należy przyjąć, że udziały są równe. Tym samym brak jest podstaw do zobowiązania podatnika, aby dzielił wydatki uprawniające do skorzystania z ulgi odsetkowej stosownie do współwłasności w częściach ułamkowych.

Zatem, jeżeli z umowy kredytowej wynika, iż kredytobiorcą jest więcej niż jedna osoba i każda z tych osób odpowiada solidarnie za spłatę zadłużenia (w tym odsetek), to prawo do odliczeń - na podstawie art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - przysługuje temu kredytobiorcy (współkredytobiorcy), który faktycznie dokonał spłaty odsetek od udzielonego kredytu, o ile spełnia pozostałe warunki określone przez ustawodawcę.

Odliczeń tych ww. kredytobiorca dokonuje w kwocie faktycznie spłaconych odsetek, w ramach limitu, o którym mowa w art. 26b ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 26b ust. 2 pkt 6 ww. ustawy wysokość i termin zapłaty odsetek powinien być udokumentowany dowodem wystawionym przez podmiot wymieniony w pkt 2.

Jeżeli z zaświadczenia banku (lub innego uprawnionego podmiotu) nie wynika, w jakiej części poszczególni kredytobiorcy ponosili faktycznie wydatki na spłatę odsetek, należy przyjąć, że każdy z nich ponosił je w częściach równych, niezależnie od udziału we współwłasności - chyba że podatnicy wykażą, w jakiej wysokości zostały faktycznie poniesione przez nich wydatki. Każdy też z kredytobiorców ma wówczas prawo do odliczeń w ramach limitu, o którym mowa w art. 26b ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku, gdy spłata kredytu i odsetek następuje z rachunku bankowego, którego podatnik jest posiadaczem (współposiadaczem) przyjmuje się, iż to podatnik faktycznie dokonał spłaty odsetek - o ile zaświadczenie, o którym mowa w art. 26b ust. 2 pkt 6 ww. ustawy - wydane jest na jego imię i nazwisko.

Przepisy art. 26b ww. ustawy przestał obowiązywać z końcem roku 2006 uchylony mocą art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.). Jednakże zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki) zawartej przed 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2027 r.

Zgodnie z powyższym przepisy dotyczące stosowania ulgi odsetkowej pozbawiały do niej prawa w sytuacji gdy uzyskany przez podatników kredyt został przeznaczony na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu mieszkaniowego. Jednakże ustawodawca przepisem art. 7 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) znowelizował powołany powyżej art. 9 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw nadając mu nowe brzmienie a tym samym wprowadził regulację umożliwiającą odliczanie od dochodu odsetek od innych kredytów niż kredyty mieszkaniowe.

I tak, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. w znowelizowanym brzmieniu, podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., zwany dalej "kredytem mieszkaniowym", przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek:

- do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt mieszkaniowy zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Jak wynika z art. 9 ust. 1a tegoż przepisu w przypadku, gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 1, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych, niż wymienione w tym przepisie, zobowiązań kredytowych (pożyczkowych), odliczeniu podlegają odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w ust. 1 (art. 9 ust. 1a).

Zgodnie wreszcie z art. 9 ust. 1b ww. ustawy, odsetki od kredytu (pożyczki), o którym mowa w ust. 1 pkt 2 lub 3 zapłacone w latach 2002-2007 w związku z inwestycją zakończoną przed dniem 1 stycznia 2008 r., zgodnie z art. 26b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., podlegają odliczeniu na zasadach określonych w tej ustawie, od dochodu (przychodu) uzyskanego w roku 2008 lub 2009. Do odliczenia wydatków, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie stosuje się art. 26b ust. 5-7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Powyższe oznacza, że nowelizacją z dnia 6 listopada 2008 r. wprowadzono możliwość odliczania odsetek od kredytu (pożyczki) innego niż mieszkaniowy, lecz zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego - tzw. kredytu refinansowego.

Zgodnie z art. 14 pkt 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. ustawa ta ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r., jednakże za wyjątkiem m.in. art. 7, który ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2008 r.

W świetle przedstawionego wyżej stanu prawnego zapłata odsetek od kredytu refinansowego oznacza możliwość odliczenia odsetek od kredytu, który zostanie zaciągnięty na spłatę innego kredytu. Z wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni zaciągnęła w 2009 r. kredyt refinansowy którego celem było spłacenie współwłaściciela mieszkania oraz pierwotnego kredytu zaciągniętego w 2003 r.

Zatem o ile istotnie zaciągnięty w 2009 r. kredyt refinansowy został w części przeznaczony na spłatę pierwotnego kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w 2003 r. i został on udzielony przez podmiot do tego uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych mieszkalnego, Wnioskodawczyni nie utraci prawa do ulgi odsetkowej od tej części kredytu która została przeznaczona na spłatę pierwotnego kredytu. Stąd też stanowisko Wnioskodawczyni, że zgodnie z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna móc odliczyć odsetki od kredytu refinansowego, czyli od tej części kredytu udzielonego w banku N., która została przeznaczona na spłatę kredytu zaciągniętego w banku P., należało uznać za prawidłowe.

Natomiast za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni w kwestii odliczenia odsetek od części kredytu refinansowego zaciągniętego na spłatę współwłaściciela mieszkania. Wnioskodawczyni bowiem zajmując własne stanowisko w tej kwestii uważa, że będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia odsetek od całego kredytu refinansowego, co nie znajduje odzwierciedlenia w przepisach prawa.

Jak już wyżej wskazano z treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. wynika, iż podatnicy, którzy nabyli prawo do ulgi odsetkowej, mogą odliczać od dochodu odsetki od kredytu refinansowego, tj. zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego, jak również odsetki od każdego kolejnego kredytu przeznaczonego na spłatę tych kredytów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Z uwagi na to, iż wniosek z dnia 22 czerwca 2010 r. (data wpływu 28 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczy 1 stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, natomiast opłata została uiszczona w kwocie 80,00 zł, zatem dodatkowa opłata dokonana w dniu 22 czerwca 2010 r. w wysokości 40,00 zł zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej zostanie zwrócona, na wskazany przez Stronę adres zamieszkania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.