IPPB4/415-514/09-2/JK2

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2009 r. (data wpływu 5 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z zamiany nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z zamiany nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 2000 małżonkowie M. i D. R. (Wnioskodawca) nabyli mieszkanie stanowiące odrębną nieruchomość o obecnej wartości rynkowej 700.000 zł W roku 2003 nastąpiło ustanie wspólności małżeńskiej w wyniku orzeczonego rozwodu. Sądowego ani notarialnego podziału majątku do tej pory nie dokonano. W wyniku ustania współwłasności oboje stali się współwłaścicielami lokalu w częściach równych. W 2006 r. Wnioskodawca nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o szacunkowej wartości 350.000 zł W 2008 r. Wnioskodawca wstąpił w nowy związek małżeński i umową notarialną rozszerzył małżeńską wspólność ustawową o nabyte w 2006 r. mieszkanie. Obecna żona Wnioskodawcy jest zameldowana w tym mieszkaniu od roku 2007. Obecni małżonkowie R. planują dokonać z Panią M. R. zamiany mieszkań w sposób następujący: M. R. uzyska mieszkanie o wartości 350.000 zł w zamian za swój udział (połowa) w mieszkaniu o wartości 700.000 zł. Umowa ta będzie miała charakter niepieniężny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Wnioskodawca prosi o wykładnię sposobu naliczenia podatku od opisanych zdarzeń przyszłych.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana zamiana nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego z uwagi na możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Użyte w cytowanym przepisie "odpłatne zbycie" oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej jednak towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi ich odpłatne zbycie. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Innym argumentem przemawiającym za tym, iż umowa zamiany stanowi odpłatną czynność prawną, jest art. 604 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca do umowy zamiany nakazuje stosować przepisy dotyczące sprzedaży. Fakt ten ukazuje liczne podobieństwa między wskazanymi umowami, ograniczając różnicę między nimi jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku umowy zamiany - inna rzecz.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu z odpłatnego zbycia określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nieruchomości i praw majątkowych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że zamianie będzie podlegać spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zakupione w 2006 r., na 1/2 udziału w mieszkaniu (odrębnej nieruchomości). Oznacza to, że do przychodu uzyskanego z jego zamiany zastosowanie będą miały zasady opodatkowania określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Natomiast w myśl ust. 2 powołanego przepisu podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Przychodem podatkowym z tytułu umowy zamiany, stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest natomiast u każdej ze stron umowy przenoszącej własność, wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32a z zastrzeżeniem ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., zwolnione od podatku dochodowego zostały przychody uzyskane z zamiany:

Natomiast art. 21 ust. 2 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.) stanowi m.in., że przepisy ust. 1 pkt 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, iż uzyskany w wyniku zamiany przychód, korzystać będzie ze zwolnienia przedmiotowego określonego w wyżej powołanym art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., a nie jak wskazuje Wnioskodawca we własnym stanowisku z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tej ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c):

Powołany powyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż wolne od podatku są przychody uzyskane wyłącznie ze sprzedaży nieruchomości. Natomiast przychód uzyskany z zamiany podlega zwolnieniu na podstawie innego przepisu prawa tj. art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Należy również zauważyć, że pomimo iż skutki podatkowe umowy zamiany nieruchomości i sprzedaży nieruchomości są podobne, gdyż w wyniku zawartej umowy sprzedaży czy też zamiany następuje przeniesienie prawa własności, to umowa sprzedaży nie jest jednak nigdy umową zamiany. Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego jedynie niektóre uregulowania prawne dotyczące umowy sprzedaży można stosować odpowiednio do umowy zamiany. Nie dotyczy to jednak bezwarunkowo przepisów prawa podatkowego. Tak więc z punktu wiedzenia przepisów prawa podatkowego nie można utożsamiać umowy zamiany z umową sprzedaży, czemu ustawodawca dał wyraz formułując dwie odrębne podstawy prawne tj. art. 21 ust. 1 pkt 32 regulujący kwestię zwolnienia z podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości oraz art. 21 ust. 1 pkt 32a regulujący kwestię zwolnienia z podatku przychodu uzyskanego z zamiany.

Wobec powyższego zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy ma zastosowanie wyłącznie do podatników, którzy uzyskali przychód z odpłatnego zbycia w drodze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), co wprost wynika z jego treści. Oznacza to zarazem, iż powyższy przepis nie ma zastosowania do przychodów uzyskanych w drodze zamiany nieruchomości.

Dla skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32a, decydujące znaczenie ma rodzaj i charakter zamienianych rzeczy (praw). Zatem istotne dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego jest to, aby przedmiotem zamiany były wyłącznie nieruchomości i prawa majątkowe (lub udział w nieruchomościach i prawach), wymienione w tym przepisie.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, iż w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym będzie miał zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 32a ww. ustawy. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika bowiem, iż przedmiotem zamiany będzie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nabyte w 2006 r.

Reasumując, należy stwierdzić, iż jeżeli w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym zamiana spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło jego nabycie, to uzyskany z tej zamiany przychód korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32a lit. b) ww. ustawy.

Ponadto należy wskazać, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych względem małżonki Wnioskodawcy, gdyż osoba ta nie jest wnioskodawcą. Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez małżonkę Wnioskodawcy możliwe jest poprzez złożenie przez Nią wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy - Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.