IPPB4/415-501/11-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2011 r. (data wpływu 30 czerwca 2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 25 sierpnia 2011 r. (data nadania 29 sierpnia 2011 r., data wpływu 30 sierpnia 2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 18 sierpnia 2011 r. Nr IPPB4/415-501/11-2/JK (data nadania 18 sierpnia 2011 r., data doręczenia 22 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w Polsce na nabycie nieruchomości na terenie Szwecji - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w Polsce na nabycie nieruchomości na terenie Szwecji oraz możliwości zwrotu zapłaconego podatku.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 18 sierpnia 2011 r. Nr IPPB4/415-501/11-2/JK (data nadania 18 sierpnia 2011 r., data doręczenia 22 sierpnia 2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wyjaśnienie w zakresie jakich przepisów ma być udzielona interpretacja oraz uiszczenie dodatkowej opłaty (oraz nadesłać kserokopię dowodu wpłaty).

Pismem z dnia 25 sierpnia 2011 r. (data nadania 29 sierpnia 2011 r., data wpływu 30 sierpnia 2011 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z żoną w dniu 3 września 2003 r. podpisali przedwstępną umowę sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu położonego w T. W tym samym dniu Wnioskodawca wraz z małżonką zameldował się pod wyżej wskazanym adresem. W dniu 6 stycznia 2004 r. podpisana został umowa sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, o którym mowa powyżej. Wnioskodawca wskazuje, iż powyższy lokal objęty jest wspólnością majątkową małżeńską. Wnioskodawca właścicielem (współwłaścicielem) mieszkania ("Mieszkanie") był do końca lipca 2009 r.. Wnioskodawca wraz z małżonką przeniósł cały ośrodek życiowy do Szwecji. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca postanowił wraz z małżonką sprzedać mieszkanie położone w T., natomiast pieniądze otrzymane z tytułu sprzedaży mieszkania przeznaczyć na zakup nieruchomości położonej w Szwecji. Wnioskodawca został pierwotnie poinformowany przez pracownika polskiego urzędu skarbowego o możliwości zainwestowania środków ze sprzedaży nieruchomości w innym kraju unijnym, a tym samym zwolnieniu z konieczności zapłacenia 10 % podatku dochodowego. Jednakże po zbyciu nieruchomości w Polsce i nabyciu domu w Szwecji (wraz z małżonką), stanowisko pracownika urzędu skarbowego, ulegało zmianie i Wnioskodawca został postawiony wobec konieczności uiszczenia podatku. Mając na uwadze powyższe podatek został zapłacony.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy możliwe było skorzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia podatkowego w odniesieniu do przychodów ze sprzedaży nieruchomości w T. zważywszy, że przychód ten przeznaczono na nabycie nieruchomości w Szwecji, a wobec uiszczenia podatku, czy podatek ten powinien zostać zwrócony Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej ustawa), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy w brzmieniu do dnia 1 stycznia 2007 r. regulował zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego. Takie zwolnienie istniało, jeśli uzyskane ze zbycia nieruchomości przychody zostały wydatkowane nie później, niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na nabycie m.in. budynku, lokalu, gruntu, rozbudowę domu, nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu tylko na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, jednakże interpretacja tego przepisu w zakresie odniesienia zwolnienia podatkowego tylko do nabycia nieruchomości na terenie Polski jest sprzeczna z przepisami prawa wspólnotowego, na co wskazuje linia orzecznicza.

Przepis art. 21 ust. 1 punkt 32 ustawy został uchylony, jednakże w myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy wymienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Zatem do Wnioskodawcy nadal ma zastosowanie art. 21 ust. 1 punkt 32 ustawy w dawnym brzmieniu. Zdaniem Wnioskodawcy wydatkowanie nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, przychodów uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na nabycie: budynku mieszkalnego lub udziału w takim budynku lokalu mieszkalnego lub udziału w takim lokalu lub gruntu przeznaczonego pod budowę lub udział w takim gruncie lub prawie użytkowania wieczystego takiego gruntu lub budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego lub rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego - na terytorium Szwecji, pozwalało na zastosowanie zwolnienia podatkowego wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2006 r.

Wnioskodawca podkreśla, iż zarówno zbycie nieruchomości położonej w T., jak i nabycie nieruchomości położonej w Szwecji, miały miejsce po dniu 1 maja 2004 r., czyli po dniu akcesji Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej. Począwszy od dnia 1 maja 2004 r., czyli od dnia akcesji Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, z uwagi na zasadę interpretacji prawa wewnętrznego w sposób umożliwiający sprawne funkcjonowanie gospodarki w ramach integracji europejskiej, interpretacja prawa wewnętrznego powinna być dokonana w zgodności z prawem europejskim.

Powyższe wynika z faktu, iż na mocy Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r. zaczęło obowiązywać w Polsce prawo Unii Europejskiej, które obowiązuje bądź bezpośrednio bądź wymaga wdrożeniu do krajowego porządku prawnego. Na porządek prawny Unii Europejskiej składa się prawo pierwotne oraz prawo wtórne, uzupełniane orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS).

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż mając na uwadze orzecznictwo krajowe, a także stanowisko Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, należy uznać, iż prawo wspólnotowe zabrania różnicowania sytuacji prawnej podatnika w razie zbycia nieruchomości ze względu na to, czy nabyta kolejna nieruchomość położona jest w jego kraju, czy tez w innym kraju Unii Europejskiej.

"Zgodnie z art. 18 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE), każdy obywatel Unii ma prawo do swobodnego przemieszczania się i przebywania na terytorium państw członkowskich, z zastrzeżeniem ograniczeń i warunków ustanowionych w samych Traktacie i środkach przyjętych w celu jego wykonania. Natomiast z art. 39 TWE wynika zasada swobody przepływu pracowników wewnątrz Wspólnoty, zaś znajdujący się w tym samym tytule III art. 43 ustanawia zasadę swobody przedsiębiorczości. Żaden przepis prawa krajowego nie może naruszać tych fundamentalnych zasad wspólnotowego prawa pierwotnego, przy czym takie naruszenie istnieje zarówno wtedy, gdy prawo krajowe wprost ogranicza te zasady ustanawiając np. zakaz przemieszczania się, jak też wtedy, gdy prawo krajowe w sposób pośredni, faktyczny prowadzi do skutku ograniczającego te zasady, gdyż niekorzystnie różnicuje sytuację prawną obywatela w zależności od pewnych kryteriów niedopuszczalnych z punktu widzenia wymogów prawa wspólnotowego. Takim kryterium jest m.in. kryterium położenia nabywanej nieruchomości, jeśli ma ono znaczenie dla sytuacji prawno podatkowej obywatela. Jeśli zatem prawo krajowe uzależnia skorzystanie ze zwolnienia podatkowego od tego, czy inna nabywana nieruchomość (lokal) znajduje się w kraju, czy też poza nim, to w ten sposób prowadzi de facto do skutku zniechęcającego do nabywania nieruchomości (lokalu) w innym państwie członkowskim, a dalej - do ograniczenia swobody przemieszczania się, podejmowania zatrudnienia oraz prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Wspólnoty".

Zgodnie z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 26 października 2006 r. C-345/2005 Komisja Europejska vs. Republika Portugalii, prawo krajowe Portugalii, uzależniając zwolnienie podatkowe od reinwestowania uzyskanych ze zbycia nieruchomości środków na nabycie innej nieruchomości w Portugalii, narusza zasady prawa wspólnotowego. Powyższe uchybia zobowiązaniom, które na nim ciążą z mocy art. 18, 39 i 43 TWE, jak również art. 28 i 31 Porozumienia o EOG, państwo członkowskie, które utrzymuje w mocy przepisy podatkowe uzależniające skorzystanie ze zwolnienia od opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości służących jako własne i stałe miejsce zamieszkania podatnika lub członków jego gospodarstwa domowego od warunku, by uzyskane przychody zostały ponownie zainwestowane w nabycie nieruchomości położonej na terytorium kraju.

Wnioskodawca wskazuje, iż w jego ocenie, nie miał zastosowania do niego art. 21 ust. 1 punkt 32 ustawy w zakresie sprzecznym z prawem wspólnotowym, tj. w zakresie uniemożliwiającym skorzystanie ze zwolnienia z powodu przeznaczenia środków uzyskanych ze zbycia nieruchomości położonej w T. na zakup nieruchomości położonej poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, a wobec tego był uprawniony do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Jak podkreślono w orzecznictwie ETS uzależnienie przyznania zwolnienia od podatku dochodowego pod warunkiem nabycia nieruchomości na terenie Rzeczypospolitej Polskiej stawia w niekorzystnej sytuacji podatników, którzy zamierzają przenieść swoje miejsce zamieszkania do innego kraju Unii Europejskiej, co narusza art. 39 WE, art. 43 WE, art. 28 i 31 porozumienia o EOG. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż powyższe wynika także ze stanowiska zawartego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2059/09 zgodnie z którego tezą "Po dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy z 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien być interpretowany w sposób wyłączający dyskryminację podatnika w zależności od tego, czy nabyta nieruchomość położona jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy w innym państwie członkowskim Unii".

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - sygn. akt III SA/Wa 1315/09 - oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie z dnia 26 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1357/07 (LEX Nr 467325) uznając, iż "podatnikowi przysługuje na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, prawo do zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, w sytuacji, gdy wydatek na nabycie nieruchomości został poniesiony, a nieruchomości położona jest na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej". Według sądu, przepisy uzależniające możliwość skorzystania ze zwolnienia w tym podatku od warunku, aby nowa nieruchomość położona była na terytorium Polski, mogą być przeszkodą dla swobodnego przepływu pracowników oraz dla swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej, gwarantowanych w art. 39 TWE i art. 43 TWE". Podobne wnioski wynikają z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 942/09, z którego wynika, że "jeżeli prawo krajowe uzależnia skorzystanie ze zwolnienia podatkowego od tego, czy inna nabywana nieruchomość (lokal) znajduje się w kraju czy też poza nim, to w ten sposób prowadzi de facto do skutku zniechęcającego do nabywania nieruchomości (lokalu) w innym państwie członkowskim, a dalej - do ograniczenia swobody przemieszczania się, podejmowania zatrudnienia oraz prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Wspólnoty. W prawie krajowym nie mogą tymczasem istnieć przepisy naruszające wymienione zasady, chyba że służą one celowi leżącemu w interesie publicznym i są właściwe (proporcjonalne) dla osiągnięcia tego celu".

Powyższe prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca nabywając wraz z małżonką w 2009 r. dom w Szwecji powinien być przez prawo krajowe potraktowany w ten sam sposób, w jaki zostałby potraktowany w razie nabycia domu w Polsce, a zatem powinien korzystać ze zwolnienia podatkowego, bowiem żaden przepis prawa krajowego nie może naruszać fundamentalnych zasad prawa wspólnotowego a takie naruszenia istnieje niewątpliwie, gdy prawo krajowe wprost ogranicza te zasady i niekorzystnie różnicuje sytuację prawną obywatela. Tym samym w związku ze sprzedażą nieruchomości w T. oraz zakupem nieruchomości w Szwecji, w ocenie Wnioskodawcy korzysta on ze zwolnienia przedmiotowego podatku dochodowego określonego w ustawie o podatku dochodowym.

Wobec wskazania przez właściwe organy podatkowe konieczności uiszczenia podatku, z uwagi na nabycie nieruchomości na terenie Szwecji, pomimo korzystania ze zwolnienia podatkowego, Wnioskodawcy należy się zwrot podatku uiszczonego. Ponieważ podatek został zapłacony na skutek zmiany wcześniejszego stanowiska pracownika urzędu skarbowego, zdaniem Wnioskodawcy należy traktować go jako nadpłatę (nienależnie zapłacony podatek) w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Z komentarza do art. 72 ustawy - Ordynacja podatkowa wynika, ze podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia. Istota nadpłaty sprowadza się do tego, że podatnik płaci wówczas gdy nie musi tego robić (nie istnieje obowiązek podatkowy). Nadwyżka świadczenia ponad obowiązkowe jest nadpłatą. Przyczyną powstania nadpłaty było przekonanie podatnika, że to, co zapłacił, było realizacją ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Nadpłata była uiszczona na rzecz organu podatkowego.

Wnioskodawca wnosi zatem o wskazanie, czy jego interpretacja przepisu art. 14e cytowanej ustawy, nakazująca uwzględnianie orzecznictwa sądów polskich, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jest słuszna. Zdaniem Wnioskodawcy, art. 72 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz aktualne orzecznictwo sądów jest potwierdzeniem, iż przedmiotowy podatek uiszczony przez Wnioskodawcę i jego małżonkę jest nadpłatą w rozumieniu cytowanego przepisu i winien podlegać zwrotowi.

Przedmiot niniejszej interpretacji dotyczy rozpatrzenia wniosku w zakresie możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w Polsce na nabycie nieruchomości na terenie Szwecji. Natomiast w zakresie możliwości zwrotu zapłaconego podatku zostanie wydana odrębna interpretacja.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 6 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193), dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie "majątek nieruchomy" ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, budynki, pożytki z nieruchomości, jak również prawa do stałych i zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 Umowy).

W związku z powyższym wobec osoby nie posiadającej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, która uzyskuje dochód z nieruchomości położonej na terytorium Polski mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W sprawie, której dotyczy rozpatrywany wniosek, nabycie nieruchomości nastąpiło w styczniu 2004 r., zatem dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego, należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek ten płatny jest bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada, o której mowa powyżej nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

Zgodnie bowiem z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z brzmienia powyższego przepisu bezsprzecznie wynika, że zwolnienie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy, uwarunkowane jest nabyciem określonych nieruchomości jedynie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem przychody wydatkowane na nabycie nieruchomości poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie korzystają ze zwolnienia na podstawie cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy stwierdzić, iż przepisy zwalniające są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Wszelkie zwolnienia bowiem w prawie podatkowym są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą i enumeratywny katalog zwolnień przedmiotowych nie może być poprzez interpretację rozszerzany.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz przepisów prawa wspólnotowego, wskazać należy, iż obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r. zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy, są działaniem ustawodawcy, m.in. w kierunku dostosowania wewnętrznego prawa podatkowego do przepisów prawa unijnego.

Zgodnie z art. 1 pkt 11 lit. a) tiret siedemnasty ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) w art. 21 ust. 1 zawierającym katalog zwolnień przedmiotowych dodany został pkt 131 w brzmieniu: "dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych".

Stosownie do art. 21 ust. 25 dodanego przez art. 1 pkt 11 lit. c) wyżej powołanej ustawy zmieniającej, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

Jednakże, z uwagi na treść wyżej powołanego przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Wskazać należy, że istotnym warunkiem integracji gospodarczej Polski ze Wspólnotą było zbliżenie istniejącego i przyszłego ustawodawstwa istniejącego we Wspólnocie. Polska podjęła starania w celu zapewnienia zgodności jej ustawodawstwa z ustawodawstwem Wspólnoty. Działaniem w tym kierunku była właśnie nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i m.in. rezygnacja z możliwości reinwestowania środków uzyskanych z odpłatnego zbycia na cele mieszkaniowe wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Przepisy w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. obowiązują natomiast jedynie na zasadzie praw nabytych w stosunku do podatników, którzy nabyli nieruchomość przed 1 stycznia 2007 r.

Jak wynika z treści wniosku, w styczniu 2004 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W związku z przeniesieniem ośrodka interesów życiowych do Szwecji małżonkowie w lipcu 2009 r. sprzedali lokal mieszkalny. Przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego małżonkowie przeznaczyli na zakup domu w Szwecji.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. warunkujący zwolnienie od podatku dochodowego nie będzie miał zastosowania do przychodu ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce w sytuacji przeznaczenia tych przychodów na nabycie nieruchomości położonej w Szwecji, bowiem przychód ten nie zostanie przeznaczony na cel wymieniony w tym przepisie. Przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego będzie podlegał opodatkowaniu według zasad przewidzianych w treści art. 28 ustawy.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja dotyczy tylko Pana jako Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla żony Wnioskodawcy.

W związku z powyższym w celu uzyskania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez żonę Wnioskodawcy, winna ona złożyć odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i uiścić stosowną opłatę.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.