IPPB4/415-50/08-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2009 r. (data wpływu 22 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem i matką jest spadkobiercą, po zmarłym w 2007 r. ojcu. Masę spadkową dla Wnioskodawczyni stanowi udział 1/16 części w gospodarstwie rolnym (grunty rolne, pastwiska trwałe, rowy). Wnioskodawczyni została zwolniona z podatku od spadków i darowizn na mocy art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn (zaświadczenie nr 08/08 z 11 stycznia 2008 r.). Aktem notarialnym z 14 lutego 2008 r. Wnioskodawczyni sprzedała swój udział (pozostali spadkobiercy również) firmie deweloperskiej będącej spółką z o.o. Charakter działalności tej spółki stwarza domniemanie, że zamierza ona zabudować w przyszłości zakupione grunty. Całoroczny podatek rolny został zapłacony w 4 ratach, a po sprzedaży Wnioskodawczyni ustaliła - w grudniu 2008 r. - że charakter rolny przedmiotowych gruntów nie uległ zmianie, gdyż spółka - nabywca charakteru dotychczas nie zmieniła.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy dochód z przedstawionej wyżej sprzedaży jest zwolniony od podatku dochodowego za rok 2008 na mocy art. 21 ustęp 1 punkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni: odpowiedź na powyższe pytanie powinna być pozytywna, to znaczy potwierdzająca zwolnienie od podatku dochodowego. Stanowisko to znajduje uzasadnienie w analizie treści punktu 28 ust. 1 art. 21 ww. ustawy. Otóż przepis ten stwierdza, że zwolnione są "przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości rolnych, przy czym zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny".

W przedmiotowym stanie faktycznych sprzedany grunt dotychczas nie stracił swojego rolnego charakteru - a jeżeli straci go w przyszłości, to nie stanie się to już w związku z przedmiotową sprzedażą, lecz w związku z innymi zdarzeniami prawnymi wywołanymi przez nabywcę - spółkę w wyniku wszczęcia i zakończenia odpowiedniego postępowania administracyjnego (tzw. odrolnienia).

Działanie Wnioskodawczyni (i pozostałych zbywców - współspadkobierców) oraz dokonany ww. akt notarialnej sprzedaży nie mają związku z tym przyszłym i cudzym działaniem i jego ewentualnym rezultatem.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy zmieniającej mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r..

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku po zmarłym w 2007 r. ojcu, udział w wysokości 1/16 gospodarstwa rolnego. Grunty te stanowią grunty rolne, pastwiska trwałe oraz rowy.

Nabycie nieruchomości gruntowej miało miejsce w 2007 r., dlatego też będą miały zastosowanie przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2007 r.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, iż o zachowaniu charakteru rolnego, sprzedanego w lutym 2008 r. udziału w nieruchomości gruntowej, świadczy sprawdzony przez Wnioskodawczynię w grudniu 2008 r., brak zmiany charakteru rolnego nieruchomości.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie jednak do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione są od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia gruntów rolnych. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej.

Uszczegółowiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia. Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione zostało od wystąpienia łącznie następujących przesłanek:

* zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Należy podkreślić, iż wszelkie ulgi i zwolnienia stanowią wyjątek od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, dlatego przy stosowaniu przepisów wprowadzających określone ulgi i zwolnienia z opodatkowania, nie należy stosować wykładni rozszerzającej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że przedmiotem sprzedaży było, jak podkreśla Wnioskodawczyni gospodarstwo rolne, w którego skład wchodziły grunty rolne, pastwiska trwałe, rowy.

Jednocześnie wskazano również, że w związku ze sprzedażą gruntów nie nastąpiła utrata charakteru rolnego.

Jedną z istotnych przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego lub leśnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Chodzi tu o faktyczną a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego.

Fakt zakupu nieruchomości gruntowej przez firmę developerską, wskazuje na cel dokonanego zakupu. Nie zmieni tego okoliczność powołana przez Wnioskodawczynię, jakoby w okresie od daty sprzedaży (luty 2008 r.) do grudnia 2008 r. nie nastąpiła zmiana charakteru rolnego.

Dokonana przez Wnioskodawczynię ocena stanu prawnego przedmiotowego gruntu (brak przekształcenia gruntu - nie nastąpiło tzw. "odrolnienie") potwierdza jedynie status prawny gruntu. Tymczasem ustawodawca warunkuje zastosowanie zwolnienia przedmiotowego od tego, by nie zmienił się charakter zbywanego gruntu, a nie jego status prawny.

Zakup gruntu przez firmę developerską, przy jednoczesnym braku wiedzy zbywającego grunt rolny o zamiarach nabywcy co do sposobu wykorzystywania tego gruntu, wprost eliminuje możliwość zastosowania przez zbywającego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, na podstawie przedstawionego stanu faktycznego oraz prawnego należy stwierdzić, iż sprzedaż udziału w nieruchomości gruntowej skutkuje powstaniem przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, gdyż jeden z warunków w postaci braku utraty charakteru rolnego nie został zachowany.

Końcowo wskazać należy, iż okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży utraciła czy też nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez Wnioskodawcę.

Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, spełnione muszą być te same przesłanki określone w tym przepisie.

Podkreślenia wymaga, że w niniejszej interpretacji oparto się na przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym. W przypadku gdy przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.