IPPB4/415-480/14-6/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 18 czerwca 2014 r.) uzupełniony pismem z dnia 23 lipca 2014 r. (data nadania 23 lipca 2014 r., data wpływu 28 lipca 2014 r.) na wezwanie z dnia 17 lipca 2014 r., (data nadania 17 lipca 2014 r., data odbioru 18 lipca 2014 r.) Nr IPPB2/436-315/14-2/MS, IPPB4/415-480/14-2/MS oraz pismem z dnia 15 września 2014 r. (fax - data nadania 16 września 2014 r., data wpływu 16 września 2014 r., za pośrednictwem poczty - data nadania 16 września 2014 r., data wpływu 18 września 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie telefoniczne z dnia 15 września 2014 r. w przedmiocie uzupełnienia braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego odszkodowania - jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej zastosowania zwolnienia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej zwolnienia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy.

W dniu 18 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego odszkodowania.

Pismem z dnia 17 lipca 2014 r. Nr IPPB2/436-315/14-2/MZ i Nr IPPB4/415-480/14-2/MS wezwano pełnomocnika Wnioskodawczyni do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez: jednoznaczne wskazanie, którego stanu faktycznego (podatku) dotyczy wpłata w wysokości 40 zł, dokonana przez Wnioskodawczynię na konto Izby Skarbowej w Warszawie, w dniu 12 czerwca 2014 r. lub wniesienie dodatkowej opłaty w wysokości 40 zł. Wnioskodawczyni dokonała w terminie dodatkowej opłaty w kwocie 40 zł.

Tut. organ wezwał telefonicznie w dniu 15 września 2014 r. pełnomocnika Wnioskodawczyni (na tę okoliczność została sporządzona notatka służbowa) w celu wyjaśnienia, jakie przepisy w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają być przedmiotem interpretacji.

Pismem z dnia 15 września 2014 r. (fax - data nadania 16 września 2014 r., data wpływu 16 września 2014 r., za pośrednictwem poczty - data nadania 16 września 2014 r., data wpływu 18 września 2014 r.) wyjaśniono, że przedmiotem interpretacji w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma być art. 21 ust. 1 pkt 3b i art. 21 ust. 1 pkt 29. W związku z powyższym sformułowano pytanie Nr 3 w sposób prawidłowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Katarzyna W. (zwana dalej: "Wnioskodawcą") w styczniu 2014 r. otrzymała od Skarbu Państwa odszkodowanie dotyczące wywłaszczonej przed laty nieruchomości. Wyrokiem z dnia 6 czerwca 2013 r. Sąd Apelacyjny oddalił apelację dotyczącą wyroku Sądu Okręgowego z dnia 6 czerwca 2013 r., w którym Sąd zasądził od strony pozwanej - Skarbu Państwa - Wojewody, na rzecz powodów odszkodowania, w tym dla Wnioskodawcy: Katarzyny W. na kwotę 1.856.129 zł, (w tym z tytułu utraconych korzyści 1.025.047 zł) wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 6 czerwca 2013 r. do dnia zapłaty. Sprawa dotyczyła odszkodowania za wywłaszczoną przed laty nieruchomość, której współwłaścicielami byli m.in. spadkodawcy Wnioskodawcy: Janina W. oraz Zbigniew W. W wydanym wyroku zasądzono również zwrot wydatków poniesionych na opinie biegłych oraz zwrot kosztów procesu od strony pozwanej na rzecz powodów m.in. Katarzyny W. kwotę 63.374 zł.

Przedmiotowa nieruchomość to parcele I. kat. 63 oraz I. kat.379/1, b. gm. kat. D., objętej Iwh 204 K., o pow. 8.985 m², której współwłaścicielami byli: Jan W. (poprzednio K.), Ignacy K., Stanisław K. oraz Maria (Marianna) z K.G. - każdy w udziale po 8/32 części. Na podstawie decyzji Prezydium Rady Narodowej miasta K. z dnia 7 października 1965 r. orzeczono o wywłaszczeniu tych nieruchomości na cel budowy kąpieliska. W dniu wywłaszczenia współwłaścicielami nieruchomości byli Ignacy K. i Maria (Marianna) z K. G. oraz spadkobiercy Stanisława K. i Jana W.: Bronisława K., Wiesław K., Albin O., Stanisław O., Maria O., Janina W. (babcia Wnioskodawcy), Zbigniew W. (ojciec Wnioskodawcy), Mieczysław W. i Stanisława U.

W wydanym wyroku w sprawie przyznanego odszkodowania Sąd ustalił porządek dziedziczenia po wskazanych wyżej osobach i ustalił, że udziały powodów w wywłaszczonej nieruchomości wynosiłyby: Genowefy G. -256/3072 części, Wiesława K. - 288/3072 części, Elżbiety S. - 144/3072 części, Katarzyny W. - 384/3072 części, Marii K., Szczepana U. oraz Melanii C. - po 64/3072 części, Grażyny W., Olgi W. oraz Agnieszki W. - po 12/3072 części oraz Adama W., Anny W. i Joanny K. - po 36/3072 części.

Przed wydaniem wyroku o odszkodowaniu, w sprawie doszło do wydania nieruchomości nieuprawnionym podmiotom. Zdaniem Sądu bezspornym w sprawie jest, że na wniosek Marii K. Kierownik Urzędu Rejonowego decyzją z dnia 4 grudnia 1997 r., wydaną w trybie art. 69 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomościami, orzekł o zwrocie na jej rzecz w całości działek Nr: 41/27 o pow. 0,4247 ha, Nr 41/29 o pow. 0,1282 ha, Nr 48/41 o pow. 0,2145 ha, Nr 48/37 o pow. 0,0761 ha, Nr 48/38 o pow. 0,0072 ha i Nr 48/35 o pow. 0,0478 ha, obr. 16 D., jedn. ewid. K., powstałych z wywłaszczonych parcel I. kat. 63 i I. kat. 379/1, ustalając, że działki objęte decyzją stanowiły własność Franciszka K. i Marii K. (powyższa decyzja stała się ostateczna z dniem 20 grudnia 1997 r.)

Sąd wskazał jednak, że Maria K. nie należała do kręgu byłych współwłaścicieli ani następców prawnych byłych współwłaścicieli wywłaszczonej nieruchomości, w związku z czym nie była legitymowana do wystąpienia z wnioskiem o zwrot nieruchomości i nie było podstawy do dokonania na jej rzecz zwrotu działek. Sąd stwierdził, że prowadzenie postępowania administracyjnego i wydanie decyzji o zwrocie działek na rzecz Marii K. było rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. W przedmiotowym stanie faktycznym, ze względu na nieodwracalne skutki, jakie wywołała ta decyzja, wynikające z faktu sprzedaży ww. nieruchomości, nie było możliwe jednak stwierdzenie jej nieważności. Sąd pierwszej instancji ustalił bowiem, że Maria K. sprzedała Januszowi Cz. nieruchomość, składającą się z działek zwróconych decyzją z dnia 4 grudnia 1997 r., po czym nieruchomość ta była przedmiotem dalszego obrotu.

Powódka Genowefa G. w dniu 10 lutego 2006 r. w związku z informacjami uzyskanymi na początku 2006 r. zleciła Krzysztofowi H. sprawdzenie stanu prawnego wywłaszczonej nieruchomości oraz przeprowadzenie stosownych postępowań administracyjnych zmierzających do jej odzyskania; a także upoważniła go do reprezentowania jej interesów przed organami administracji państwowej i sądami. Wówczas Krzysztof H. ustalił, że przy zwrocie nieruchomości na rzecz Marii K. doszło do popełnienia przestępstwa i zawiadomił Genowefę G. o istnieniu podstaw do wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia 4 grudnia 1997 r. oraz ustalił krąg spadkobierców wywłaszczonych właścicieli, których poinformował o sprawie. Przed wystąpieniem powódki Genowefy G. z wnioskiem w tym przedmiocie żaden organ administracyjny nie zwracał się do niej i pozostałych powodów w sprawie zwrotu ww. nieruchomości. Wnioskiem tym, wniesionym w dniu 2 marca 2006 r. do Wojewody, powódka Genowefa G. wniosła o uchylenie decyzji z dnia 4 grudnia 1997 r., natomiast w piśmie z dnia 23 czerwca 2006 r. powódka wniosła o przystąpienie do działań związanych z wypłatą odszkodowania dla pokrzywdzonych wydaniem ww. decyzji. Powyższe skutkowało tym, że Wojewoda, działając z wniosku Genowefy G. złożonego w dniu 2 marca 2006 r., decyzją z dnia 28 lipca 2009 r. orzekł, że decyzja Kierownika Urzędu Rejonowego w K. z dnia 4 grudnia 1997 r. została wydana z naruszeniem prawa. Osoby odpowiedzialne za podjęte z naruszeniem prawa decyzje zostały skazane prawomocnymi wyrokami Sądu Rejonowego w K.

Wojewoda orzekając, że wskazana decyzja została wydana z naruszeniem prawa, stwierdził w decyzji z dnia 28 lipca 2009 r., że osobami uprawnionymi do złożenia wniosku o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, która stała się zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu, byli spadkobiercy poprzednich współwłaścicieli, a to: Genowefa G., Marian G., Stanisław G., Wiesław K., Albin O., Stanisław O., Maria M., Eleonora K., Halina G., Ryszard K., Janina W., Zbigniew W., Maria K. z d. U., Melania C. z domu U., Szczepan U., Lidia W., Joanna K., Adam W., Dariusz W., Anna W. i Skarb Państwa, jako spadkobierca po Bronisławie K. a również zwrot nieruchomości mógł nastąpić wyłącznie na rzecz wymienionych osób.

Na podstawie opinii biegłej Sąd pierwszej instancji poczynił szczegółowe ustalenia w zakresie cech przedmiotowej nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych o Nr 41/27, 41/29, 48/35, 48/37, 48/38 i 48/41 oraz ich wartości według stanu z grudnia 1997 r. i cen aktualnych, a także ustalił możliwy do uzyskania czynsz dzierżawny tych działek za okres od 4 grudnia 1997 r. do 11 kwietnia 2011 r.

W tym stanie faktycznym Sąd pierwszej instancji uznał, że powództwo powodów, w tym Wnioskodawcy - jest uzasadnione. Jako podstawę odpowiedzialności pozwanego Skarbu Państwa Sąd pierwszej instancji wskazał art. 160 § 1 k.p.a., z uwagi na to, że odpowiedzialność ta może być odniesiona do decyzji z dnia 4 grudnia 1997 r. o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości na rzecz osoby nieuprawnionej, która uniemożliwiła spadkobiercom odzyskanie nieruchomości, pomimo że stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu, a zatem zgodnie z art. 69 ust. 1 (w zw. z art. 47 ust. 4) ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomościami (Dz. U. z 1991 r. Nr 30, poz. 127 z późn. zm.) podlegała zwrotowi byłemu właścicielowi lub jego następcy prawnemu. Sąd Okręgowy podkreślił, że był to obowiązek o charakterze bezwzględnym, skoro, zgodnie z tymi przepisami, brak zwrotu mógł być usprawiedliwiony tylko odmową przyjęcia nieruchomości przez uprawnione osoby, a wobec tego Skarb Państwa zobowiązany był podjąć we własnym zakresie działania, które miały umożliwić byłym właścicielom lub ich spadkobiercom realizację ich roszczenia, czego jednak nie uczynił i to w sytuacji, gdy znany był mu brak realizacji celu wywłaszczenia.

W konsekwencji Sąd stwierdził, że uniemożliwienie powodom odzyskania nieruchomości związane z jej zwrotem na rzecz osoby nieuprawnionej, było działaniem bezprawnym, rodzącym po stronie pozwanego Skarbu Państwa odpowiedzialność odszkodowawczą, o czym przesądzała ostateczna decyzja Wojewody Małopolskiego z dnia 28 lipca 2009 r. w której jednoznacznie i w sposób dla Sądu wiążący stwierdzono, że prowadzenie postępowania administracyjnego i wydanie decyzji o zwrocie działek na rzecz Marii K. było rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. i tylko ze względu na nieodwracalne skutki, jakie wywołała decyzja z dnia 4 grudnia 1997 r., nie było możliwe stwierdzenie jej nieważności.

W wyniku powyższego Sąd orzekł na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy otrzymane odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

2. Czy otrzymane odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

3. Czy w przypadku, gdy wypłacone odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b lub w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niniejsza interpretacja dotyczy skutków podatkowych otrzymanego odszkodowania w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pyt. Nr 2 i 3), w zakresie ustawy o podatku od spadków i darowizn (pyt. Nr 1) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni.

W zaistniałym stanie faktycznym wypłacone odszkodowanie będzie objęte zakresem ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., wprost stanowi, że odszkodowania przyznane na podstawie wyroku sądu są zwolnione od opodatkowania, z wyjątkiem odszkodowań w zakresie utraconych korzyści. Zatem w ocenie Wnioskodawczyni przyznane odszkodowanie w zakresie szkody rzeczywistej, jaką wyrządzono Wnioskodawcy - w tej części - podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b powołanej ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. wolne od podatku dochodowego są: inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

Reasumując, w zakresie odszkodowania za szkodę rzeczywistą, orzeczonego wyrokiem Sądu Okręgowego, zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

Ponadto należy wskazać, że w przedmiotowym przypadku znajdzie zastosowanie również przepis art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. W tym zakresie mamy do czynienia z podwójną podstawą do zwolnienia z opodatkowania rzeczonego odszkodowania dotyczącego szkody rzeczywistej oraz podstawą dla zwolnienia z opodatkowania zwolnienia w zakresie dotyczącym utraconych korzyści. Powołana regulacja będzie miała zastosowanie w ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym, przy czym będzie dotyczyła już całego wypłaconego odszkodowania. Wskazana norma prawna nie zawiera bowiem, tak jak poprzednio wymieniony przepis, zawężenia jedynie do odszkodowań dotyczących szkody rzeczywistej, ale dotyczy również odszkodowań wypłacanych z tytułu utraconych korzyści. Przedmiotem tej normy prawnej jest bowiem odszkodowanie wypłacone stosowanie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. W analizowanym przypadku mamy do czynienia z wypłatą odszkodowania, które jest wynikiem zastosowania przepisów ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. wolne od opodatkowania są przychody uzyskane: z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie; oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Powołany przepis stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. W ocenie Wnioskodawcy powyższy przepis należy interpretować w ten sposób, że każde odszkodowanie wypłacone na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami podlega zwolnieniu. W analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie jedynie część zdania pierwszego art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., mianowicie: "wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami", która przewiduje tylko jeden warunek, zgodnie z którym odszkodowanie, aby mogło być objęte zwolnieniem z opodatkowania, ma być wypłacone na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. W ocenie Wnioskodawcy ten warunek został spełniony.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie z uwagi na fakt, że wywłaszczona nieruchomość została zwrócona niewłaściwej osobie i nie można było dochodzić jej zwrotu. W orzeczeniu Sądu Apelacyjnego stwierdzono, że na podstawie art. 69 ust. 1 (w zw. z art. 47 ust. 4) ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. przedmiotowa nieruchomość podlegała zwrotowi właścicielowi lub jego następcy prawnemu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl natomiast przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Odszkodowanie stanowi co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy wynika, że wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań:

Z kolei stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy - na który we wniosku powołuje się Wnioskodawczyni - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w styczniu 2014 r. otrzymała od Skarbu Państwa odszkodowanie dotyczące wywłaszczonej przed laty nieruchomości. Wyrokiem z dnia 6 czerwca 2013 r. Sąd Apelacyjny oddalił apelację dotyczącą wyroku Sądu Okręgowego z dnia 6 czerwca 2013 r., w którym Sąd zasądził od strony pozwanej - Skarbu Państwa - Wojewody, na rzecz powodów odszkodowania, w tym dla Wnioskodawczyni (w tym z tytułu utraconych korzyści) wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 6 czerwca 2013 r. do dnia zapłaty. Sprawa dotyczyła odszkodowania za wywłaszczoną przed laty nieruchomość. Przed wydaniem wyroku o odszkodowaniu, w sprawie doszło do wydania nieruchomości nieuprawnionym podmiotom. Zdaniem Sądu bezspornym w sprawie jest, że na wniosek Marii K. decyzją z dnia 4 grudnia 1997 r., wydaną w trybie art. 69 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomościami, orzekł o zwrocie na jej rzecz w całości działek. Sąd wskazał jednak, że Maria K. nie należała do kręgu byłych współwłaścicieli ani następców prawnych byłych współwłaścicieli wywłaszczonej nieruchomości, w związku z czym nie była legitymowana do wystąpienia z wnioskiem o zwrot nieruchomości i nie było podstawy do dokonania na jej rzecz zwrotu działek. Sąd stwierdził, że prowadzenie postępowania administracyjnego i wydanie decyzji o zwrocie działek na rzecz Marii K. było rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. W przedmiotowym stanie faktycznym, ze względu na nieodwracalne skutki, jakie wywołała ta decyzja, wynikające z faktu sprzedaży ww. nieruchomości, nie było możliwe jednak stwierdzenie jej nieważności. Sąd pierwszej instancji ustalił bowiem, że Maria K. sprzedała nieruchomość, składającą się z działek zwróconych decyzją z dnia 4 grudnia 1997 r., po czym nieruchomość ta była przedmiotem dalszego obrotu. Wnioskiem wniesionym w dniu 2 marca 2006 r. do Wojewody, wniesiono o uchylenie decyzji z dnia 4 grudnia 1997 r., natomiast w piśmie z dnia 23 czerwca 2006 r. o przystąpienie do działań związanych z wypłatą odszkodowania dla pokrzywdzonych wydaniem ww. decyzji. Powyższe skutkowało tym, że Wojewoda, decyzją z dnia 28 lipca 2009 r. orzekł, że decyzja z dnia 4 grudnia 1997 r. została wydana z naruszeniem prawa. Sąd pierwszej instancji uznał, że powództwo powodów, w tym Wnioskodawczyni - jest uzasadnione. Jako podstawę odpowiedzialności pozwanego Skarbu Państwa Sąd pierwszej instancji wskazał art. 160 § 1 k.p.a., z uwagi na to, że odpowiedzialność ta może być odniesiona do decyzji z dnia 4 grudnia 1997 r. o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości na rzecz osoby nieuprawnionej, która uniemożliwiła spadkobiercom odzyskanie nieruchomości, pomimo że stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu, a zatem zgodnie z art. 69 ust. 1 (w zw. z art. 47 ust. 4) ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomościami (Dz. U. z 1991 r. Nr 30, poz. 127 z późn. zm.) podlegała zwrotowi byłemu właścicielowi lub jego następcy prawnemu. Sąd Okręgowy podkreślił, że był to obowiązek o charakterze bezwzględnym, skoro, zgodnie z tymi przepisami, brak zwrotu mógł być usprawiedliwiony tylko odmową przyjęcia nieruchomości przez uprawnione osoby, a wobec tego Skarb Państwa zobowiązany był podjąć we własnym zakresie działania, które miały umożliwić byłym właścicielom lub ich spadkobiercom realizację ich roszczenia, czego jednak nie uczynił i to w sytuacji, gdy znany był mu brak realizacji celu wywłaszczenia.

W konsekwencji Sąd stwierdził, że uniemożliwienie powodom odzyskania nieruchomości związane z jej zwrotem na rzecz osoby nieuprawnionej, było działaniem bezprawnym, rodzącym po stronie pozwanego Skarbu Państwa odpowiedzialność odszkodowawczą, o czym przesądzała ostateczna decyzja Wojewody Małopolskiego z dnia 28 lipca 2009 r. w której jednoznacznie i w sposób dla Sądu wiążący stwierdzono, że prowadzenie postępowania administracyjnego i wydanie decyzji o zwrocie działek na rzecz Marii K. było rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. i tylko ze względu na nieodwracalne skutki, jakie wywołała decyzja z dnia 4 grudnia 1997 r., nie było możliwe stwierdzenie jej nieważności. W wyniku powyższego Sąd orzekł na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie.

Powyższe wskazuje zatem, że odszkodowanie za niezwróconą działkę, która nie została zagospodarowana zgodnie z celem wywłaszczenia Wnioskodawczyni otrzymała w ostateczności na mocy wyroku sądowego wydanego w postępowaniu cywilnym.

Zatem przywołane przez Wnioskodawczynię zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania w tak przedstawionym stanie faktycznym. Wskazane w treści stanowiska zwolnienie może bowiem znaleźć zastosowanie tylko wówczas, gdy odszkodowanie wypłacone zostało stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała odszkodowanie na mocy wyroku Sądu Okręgowego, a więc w postępowaniu cywilnym, nie zaś w administracyjnym. Nie można zatem wskazać, że przedmiotowe odszkodowanie wypłacone zostało stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Podkreślić również należy, że ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) nie przewiduje roszczenia o zapłatę odszkodowania a jedynie zwrot wywłaszczonej nieruchomości, jeżeli stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu (art. 136 ust. 3 ww. ustawy). Zatem odszkodowanie za niezwróconą nieruchomość nie może być dochodzone i wypłacane na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Po 886/12, w których Sąd stwierdził, że skoro wypłata odszkodowania, nie została przewidziana przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, to wypłacone odszkodowanie nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do tak przedstawionego stanu faktycznego znajdzie zatem zastosowanie powołane wyżej zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawowym warunkiem zwolnienia świadczenia od opodatkowania na podstawie wskazanego przepisu jest jego odszkodowawczy charakter. Ww. przepis zwalnia od podatku jedynie takie odszkodowania, które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą. Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszystkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegającą na ubytku w majątku - wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono - wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się. Na podstawie ww. przepisu (art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) opodatkowaniu podatkiem dochodowym - jako wyłączone ze zwolnienia - podlega odszkodowanie otrzymane (na podstawie wyroku lub ugody sądowej) z tytułu utraconych korzyści, które podatnik mógł otrzymać, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Opodatkowanie to wynika stąd, że gdyby podatnik osiągnął spodziewane korzyści, to korzyści te podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zakres zwolnienia wynikający z bezpośredniego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy obejmuje zatem tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli za poniesioną stratę, nie dotyczy natomiast utraconych korzyści.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni poniosła rzeczywistą szkodę polegającą na ubytku w majątku, mimo bowiem niezrealizowania celu wywłaszczenia - jako szkody rzeczywistej - nie została Jej zwrócona nieruchomość. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że wypłacone Wnioskodawczyni odszkodowanie w części dotyczącej szkody rzeczywistej korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast powyższy przepis nie ma zastosowania do odszkodowania w części dotyczącej utraconych korzyści.

Do otrzymanego przez Wnioskodawczynię odszkodowania nie znajdzie zastosowania zwolnienie przedmiotowe wynikające z wyżej powołanego art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak już wcześniej wyjaśniono jest to odszkodowanie otrzymane na podstawie wyroku sądowego, a nie na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.