IPPB4/415-416/12-2/JK2 - Możliwość zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia pracownika zatrudnionego na stanowisku kierownika produkcji oraz producenta programów telewizyjnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2012 r. (data wpływu 15 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 15 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest etatowym pracownikiem Telewizji od 1977 r. Od 2001 r. do chwili obecnej jest zatrudniony na stanowisku wewnętrznego producenta TV. Równolegle do sprawowanej obecnie funkcji wewnętrznego producenta audycji TV okazjonalnie pełni również funkcję kierownika produkcji, co wynika z posiadanych umiejętności oraz wcześniejszego charakteru zatrudnienia. Obydwie funkcje Wnioskodawca wykonuje w odpowiedniej agencji producenckiej (Agencji Filmowej) stanowiącej integralną część T. S.A. W obu przypadkach Wnioskodawca specjalizuje się głównie w produkcji filmów dokumentalnych i spektakli Teatru TV, ale także współtworzy reportaże i audycje TV. Zgodnie z przepisami wewnętrznymi T. S.A. (Uchwalą Zarządu) - definiującymi funkcję stanowiska pracy "Producentem wewnętrznym - jest pracownik zatrudniony w agencji produkcji audycji telewizyjnych na stanowisku pracy, któremu powierza się wytworzenie dla anten lub kontrahentów zewnętrznych, audycji telewizyjnej zgodnie z zatwierdzonym scenariuszem i w ramach środków określonych w kosztorysie tej audycji". Kierownik produkcji pełni pokrewną do producenta wewnętrznego funkcję, z tym jednak zastrzeżeniem, iż jest ona realizowana na poziomie operacyjnym, tj. w obrębie konkretnego filmu czy audycji lub też odcinka stanowiącego element większej serii. Kierownik produkcji działa na zlecenie producenta wewnętrznego, a producent wewnętrzny na zlecenie anten, bądź kontrahentów zewnętrznych. Zgodnie z aktualną ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. filmy, spektakle TV, reportaże oraz audycje TV (nie będące prostą rejestracją TV) wyczerpują wszelkie istotne cechy utworu chronionego prawem autorskim i stanowią utwór audiowizualny, o którym mowa w art. 1 ust. 2 pkt 9 tej ustawy. Każdorazowo cechują się niepowtarzalnym charakterem i indywidualnym wkładem twórczym. Obszar działalności telewizyjnej koncentruje się w domenie sztuki i kultury oraz środków masowego przekazu. Zarówno producent telewizyjny i kierownik produkcji wykonuje pracę składającą się z czynności twórczych, organizacyjnych, technicznych, ekonomicznych, prawnych, które wprost prowadzą do stworzenia utworów audiowizualnych. Są oni kluczowymi współautorami utworu, mającymi newralgiczne znaczenie dla kształtowania jego postaci począwszy od etapu koncepcji, a na postaci finalnej dzieła skończywszy. Osobiście odpowiadają za całościowe przeprowadzenie złożonego procesu produkcyjnego na wszystkich jego etapach. Odpowiadają za dostarczenie koncepcji zgodnej z oczekiwaniami zamawiającego, zawarcie umów z twórcami dającymi rękojmię osiągnięcia zamierzonego rezultatu artystycznego - w tym m.in. reżysera, wydawcy, scenarzysty, realizatora obrazu, dźwięku oraz światła, autora oprawy muzycznej, autora scenografii, grafika komputerowego, montażysty. W ich gestii leży zarówno nabywanie praw, pozyskanie elementów inscenizacyjnych, pozyskanie aktorów, prowadzących lub/i osób występujących w audycji. Ich bezpośredni udział w procesie twórczym i kreatywnym audycji jest niezwykłe rozległy i przekłada się bezpośrednio na efekt artystyczny realizowanego dzieła. Przenoszenie na pracodawcę wszelkich praw autorskich powstałych w związku z wykonywaniem czynności twórczych przynależnych producentowi wewnętrznemu przy produkcjach TV odbywa się w trybie ustawowym, tj. na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r., który stanowi, iż "Jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron."

System wynagradzania Wnioskodawcy w T. S.A., podobnie jak w przypadku pozostałych grup zawodowych o charakterze twórczym - reżyserów, scenarzystów, autorów zdjęć, dźwięku, realizatorów światła, montażystów, grafików, scenografów, itp. w dominującej części bezpośrednio powiązany jest z ilością, poziomem i złożonością czynności twórczych wykonanych przy poszczególnych produkcjach filmowych i TV. Jest to element bezspornie różnicujący sposób zatrudnienia i wynagradzania Wnioskodawcy względem grup zawodowych nie związanych w T. z działalnością twórczą i co miesiąc premiowanych zwykłą premią motywacyjną o wskaźniku procentowym względem wynagrodzenia zasadniczego. Tak samo jak w przypadku ww. zawodów twórczych umowa o pracę Wnioskodawcy w T. S.A. nie określa nominalnego, bądź procentowego udziału tzw. zwykłych obowiązków oraz części należnej z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów wytworzonych przez siebie z tytułu umowy o pracę, bo w tym zakresie T. S.A. korzysta z zapisów art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych mówiących o nabyciu z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowych w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron". Z powyższych względów zarówno w odniesieniu do zatrudnienia Wnioskodawcy jak i wszystkich innych zawodów twórczych stosowana w T. S.A. ewidencja czasu pracy nie uwzględnia rozdziału na część związaną tworzeniem utworów i z tzw. zwykłymi obowiązkami pracowniczymi. Reasumując, Wnioskodawca uważa, iż pełniąc w T. S.A. funkcję producenta audycji telewizyjnych, jak również kierownika produkcji w każdym przypadku jest aktywnym współtwórcą utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wykonywana przez Wnioskodawcę praca bezspornie stanowi "przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze" wyczerpującą definicje utworu chronionego prawem autorskim. Praca Wnioskodawcy polega na kreatywnym współtworzeniu utworu audiowizualnego, o którym mowa w art. 1 ust. 2 pkt 9 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Z posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy wynika ponadto, iż zgodnie z pismem Ministerstwa Finansów Departamentu Podatków Bezpośrednich i Opłat z dnia 21 lipca 1994 r. (PO5/3-804-09390/94) skierowanym do Izb i Urzędów Skarbowych, do przychodów uzyskanych z działalności kierownika produkcji jako współtwórcy utworu audiowizualnego, stosuje się 50% koszty uzyskania przychodu. Pismo to nie odnosi się jednak do stanowiska wewnętrznego producenta telewizyjnego, bowiem w chwili jego powzięcia stanowisko to nie istniało w ówczesnych strukturach zatrudnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wykonywaniem czynności producenta wewnętrznego i kierownika produkcji ww. zakresie współtworzenia filmów, spektakli i audycji TV przysługiwało Wnioskodawcy prawo stosowania w rozliczeniach podatkowych lat 2007-2011 zryczałtowanej - 50% stawki kosztu uzyskania przychodu dla przychodów uzyskiwanych bezpośrednio z tego tytułu.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie argumentów określających stan faktyczny oraz poczuciem jednoznacznego wykonywania czynności twórczych związanych z tworzeniem utworu audiowizualnego, o którym mowa w art. 1 ust. 2 pkt 9 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, co odzwierciedla m.in. stosowne przenoszenie praw autorskich Wnioskodawca uważa, iż w związku ze sprawowaniem funkcji wewnętrznego producenta oraz kierownika produkcji audycji telewizyjnych przysługuje Mu prawo stosowania zryczałtowanej stawki 50% kosztu uzyskania przychodu. Według Wnioskodawcy wykonywane przez Niego czynności są jednoznacznie czynnościami twórczymi, niepowtarzalnymi, cechują się indywidualnym charakterem, a tym samym w pełnej rozciągłości spełniają przesłanki określone domenie utworu zdefiniowanej w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz innych przepisach tej ustawy.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.) - co zdaniem Wnioskodawcy, w tym przypadku zachodzi.

Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych "koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód".

Stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej kierownika produkcji może znajdować potwierdzenie w piśmie Ministerstwa Finansów- Departamentu podatków Bezpośrednich i Opłat z dnia 21 lipca 1994 r. (P05/3-804-09390/94) skierowanym do Izb i Urzędów Skarbowych, które stanowi, iż do przychodów uzyskanych z tytułu działalności kierownika produkcji jako współtwórcy utworu audiowizualnego, stosuje się 50% koszty uzyskania przychodu. Pismo to nie odnosi się jednak do stanowiska wewnętrznego producenta telewizyjnego, bowiem w chwili jego powzięcia stanowisko to nie istniało w ówczesnych strukturach zatrudnienia stosowanych w branży TV.

Odnosząc się precyzyjnie do wykładni prawnej, Wnioskodawca uważa, iż dla zaistniałego stanu faktycznego zastosowanie mają następujące zapisy:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Dla kwalifikacji prac twórczych w zakresie normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% nie ma w tym przypadku znaczenia forma stosunku prawnego, w ramach którego wykonane są prace twórcze, tj. czy to będzie umowa o pracę czy też umowa o dzieło lub zlecenie. Wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, zazwyczaj będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw autorskich, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 ww. ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

Tak jak wskazano wcześniej, stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

Zgodnie z zapisem art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 9 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego są utwory audiowizualne - co bezpośrednio koresponduje z przedmiotowym wnioskiem.

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażania; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne. Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną. Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych "Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednakże podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.