IPPB4/415-356/10-5/LS - Opodatkowanie napiwków.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2010 r. (data wpływu 5 maja 2010 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 1 lipca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r., data nadania 2 lipca 2010 r.) na wezwanie z dnia 18 czerwca 2010 r. Nr IPPB4/415-356/10-2/JC (data nadania 21 czerwca 2010 r., data doręczenia 25 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania napiwków - jest prawidłowe.

W dniu 5 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania napiwków.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę w kasynie. Z uwagi na specyfikę przedmiotu prowadzonej działalności przez kasyno, a także ze względu na rodzaj wykonywanej pracy oprócz wynagrodzenia zasadniczego Wnioskodawczyni otrzymuje dodatkowe wynagrodzenie stanowiące część gromadzonych przez pracodawcę napiwków, które wpłacają klienci kasyna tzw. napiwki, które stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie sposobu ewidencjonowania napiwków w kasynach gry (Dz. U. z 2003 r. Nr 102, poz. 949, dalej zwanym rozporządzeniem) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 października 2009 r. w sprawie sposobu ewidencjonowania napiwków w kasynach gry (Dz. U. z dnia 30 października 2009 r. Nr 181, poz. 1408) są ewidencjonowane i wypłacane przez pracodawcę. Napiwki, wpłacane przez klientów kasyna są gromadzone przez pracodawcę, jako jedna pula bez indywidualnego przypisania do pracownika któremu przysługuje. Po zakończeniu miesiąca pracodawca zgodnie z obowiązującymi u niego zasadami dokonuje podziału kwoty napiwków na poszczególnych pracowników i wypłaca pracownikom zgodnie z listą za pokwitowaniem pracownikom. Wnioskodawczyni również otrzymuję od pracodawcy to dodatkowe wynagrodzenie w kwocie wynikającej z podziału uzyskanej w danym miesiącu kwoty napiwków. Zgodnie z § 1 Rozporządzenia w sprawie ewidencjonowania napiwków podmioty urządzające gry w kasynach mają obowiązek ewidencjonować napiwki w rejestrze napiwków, z tym że rejestr zawiera następujące dane: liczbę porządkową, datę wpisu, wartość napiwków otrzymanych od klientów danego dnia. Ponadto zgodnie z § 2 Rozporządzenia w sprawie ewidencji napiwków rejestr zawiera imiona i nazwiska pracowników kasyna, którym wypłacane są napiwki, wartość wypłacanego wynagrodzenia, datę wypłaty i podpis pracownika potwierdzający odbiór kwoty wynagrodzenia z tylu napiwków. W informacji podatkowej za 2009 rok PIT-11 wystawionej przez pracodawcę dochody nie zostały wykazane jako dochody pochodzące ze stosunku pracy ani w żaden inny sposób. Pracodawca nie potrącił i nie odprowadził zaliczek na podatek dochodowy od tych dochodów. Pracodawca zamierza wystawić PIT-8C wykazując w ich dochody z napiwków.

W dniu 18 czerwca 2010 r. pismem Nr IPPB4/415-356/10-2/JC Wnioskodawczyni została wezwana do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez uiszczenie opłaty w wysokości 40 zł na rachunek bankowy Izby Skarbowej w Warszawie Nr 31 1010 1010 0166 4922 3100 0000 i doręczenia dowodu uiszczenia opłaty do tut. organu.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 25 czerwca 2010 r.

W wyznaczonym terminie przedmiotowe braki zostały uzupełnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy stosownie do art. 31 i art. 38 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnik, pozostający w stosunku pracy z pracownikiem, dokonując wypłaty wynagrodzenia z tytułu napiwków powinien pobierać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowych od osób fizycznych i przekazać podatnikowi imienna informacje PIT-11 o uzyskanych dochodach oraz pobranych zaliczkach od wynagrodzenia uznając je za przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stosownie do brzmienia art. 26a Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do wykazania dochodów z napiwków wypłaconych przez pracodawcę w rozliczeniu rocznym PIT jeśli zaliczki na podatek dochodowy nie zostały od tych napiwków naliczone i potrącone przez płatnika. Czy też zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 42a uzyskane napiwki płatnik może uznać za przychody z innych źródeł i wystawić z tego tytułu PIT-8C bez wskazania wysokości odprowadzonych na rzecz fiskusa zaliczek na podatek dochodowy.

Przedmiotowa interpretacja indywidualna została udzielona w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wniosek w zakresie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawczyni napiwki wypłacane przez pracodawcę powinny zostać uznane za wynagrodzenie ze stosunku pracy i powinny zostać wykazane przez pracodawcę w deklaracji PIT-11, a płatnik (pracodawca) powinien pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych i odprowadzić ją do urzędu skarbowego przed dokonaniem wypłaty wynagrodzenia. Zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń wypłacanych w naturze bądź ich ekwiwalenty i to bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, w szczególności do przychodów ze stosunku pracy zaliczane są wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego czy ich wartość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone na rzecz pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Napiwki ze względu na ciążący na kasynie obowiązek ich gromadzenia, ewidencjonowania, i rozdzielenia pomiędzy pracowników mają szczególny charakter w świetle przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich postawienie do dyspozycji pracownika jest bowiem nierozłącznie związane z istnieniem stosunku pracy, który stanowi podstawę do wypłaty wynagrodzenia. Jeśli bowiem stosunek taki pomiędzy osobą fizyczną której napiwek jest wypłacony (pracownikiem), a kasynem (pracodawca) które gromadzi i wypłaca napiwki, nie istniałby, wypłata napiwku nie miałaby miejsca, a pracownik nie uzyskałby przychodu. Tym samym zaliczyć je należy do przychodów ze stosunku pracy. Po stronie pracodawcy zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzi to obowiązek potrącenia przy ich wypłacie zaliczki na podatek dochodowy oraz zgodnie z art. 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykazania dochodu i potrąconych w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy w informacji PIT-11. W przeciwnym wypadku, przyjmując inną interpretację, pracodawca mógłby także inne składniki wynagrodzenia wypłacać bez potrącania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy, wystawiając po zakończeniu roku podatkowego zamiast druku PIT-11, formularz PIT-8C, co stanowiłoby obejście przepisów prawa. Kwestia zaliczania wynagrodzenia z tytułu napiwków otrzymanych od pracodawcy, przez pracowników kasyna do przychodu ze stosunku pracy budzi mimo wszystko wątpliwości wśród pracodawców. Znajduje to potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez Ministerstwo Finansów w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej wydawanych na wniosek podatników. Kwestia ta była również przedmiotem rozstrzygnięcia sądów administracyjnych. Kierując się jednak utrwaloną tymi interpretacjami linią orzecznictwa w przedmiotowej sprawie można wysnuć taki sam wniosek jaki wynika z mojej interpretacji prawa. Oczywiście zarówno wyroki sądów i interpretacje Ministerstwa Finansów nie stanowią źródła prawa, a każda sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia dotyczy wyłącznie podatnika składającego wniosek lub skargę. Nie można jednak pominąć tez wyroków już zapadłych i interpretacji już wydanych a odnoszących się do kwestii obowiązków płatnika (pracodawcy) w zakresie wypłacanych za jego pośrednictwem napiwków. W wyroku z dnia 9 maja 2006 r. NSA w Warszawie (I F5K758/2005) stwierdził, iż w związku z konstrukcją otwartego katalogu świadczeń zaliczanych do przychodów ze stosunku pracy każda wypłata, którą otrzymuje pracownik w związku ze stosunkiem pracy stanowi jego przychody z tego źródła, a dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, chyba że są to świadczenia co prawda związane ze stosunkiem pracy ale zwolnione od podatku na mocy odrębnych przepisów. W wyroku z dnia 10 lutego 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, wyraził pogląd iż o zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik w rozumieniu ust. 4 tego przepisu, czy również inna osoba niezwiązana tego rodzaju stosunkiem prawny. Istotne jest to, czy istnieje związek prawny czy też faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Przy czym, co należy podkreślić za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostająca w stosunku służbowym stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W przedstawionym stanie faktycznym sytuacja pozostawania przez Wnioskodawczynię w stosunku pracy z kasynem ma miejsce i uzyskanie wynagrodzenia z tytułu należnej części zgromadzonych przez kasyno (pracodawcę) napiwków ma miejsce, a źródłem i podstawą wypłaty napiwków jest łączący Wnioskodawczynię i pracodawcę stosunek pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

O zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy, w rozumieniu powołanego wyżej art. 12 ust. 1 ustawy decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik, w rozumieniu ust. 4 tego przepisu, czy również inna osoba, niezwiązana tego rodzaju stosunkiem prawnym. Istotne jest więc to, czy istnieje związek prawny lub też faktyczny, danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy.

Natomiast w myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Napiwki otrzymane przez pracowników zawsze stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Mogą jednak stanowić przychód ze stosunku pracy (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), bądź przychód, z tzw. innych źródeł (art. 20 ust. 1 tej ustawy). O zakwalifikowaniu napiwków do jednego z wyżej wymienionych źródeł decyduje sposób ich otrzymania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę w kasynie. Wnioskodawczyni otrzymuje tzw. napiwki, które są ewidencjonowane w rejestrze i wypłacane przez pracodawcę. Gromadzone są one w jednym miejscu, specjalnie do tego przeznaczonym, bez możliwości indywidualnego wskazania osoby, której przysługują, po czym w okresach miesięcznych pracodawca za pokwitowaniem, na podstawie sporządzonej listy, dokonuje ich podziału i wypłaty na rzecz pracowników, w tym na rzecz Wnioskodawczyni.

Przedstawiona w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicja przychodu ze stosunku pracy daje podstawę do zaliczenia należności wypłaconej Wnioskodawczyni przez pracodawcę (będącej udziałem w zgromadzonej wartości napiwków) do przychodów ze stosunku pracy. Powyższe wynika też z faktu, iż źródłem i podstawą wypłaty omawianej należności jest łączący Wnioskodawczynię z pracodawcą stosunek pracy. Dowodzi to zatem stanowiska, iż należności te stanowią pochodną wynagrodzenia.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że środki pieniężne w postaci napiwków trafiające do pracodawcy, który później rozdysponowuje je wśród pracowników, stanowią przychód pracowników ze stosunku pracy i podlegają opodatkowaniu łącznie z wynagrodzeniami za pracę, od których płatnik (kasyno), ma obowiązek pobrania zaliczek na podatek zgodnie z art. 31 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przekazania podatnikowi imiennych informacji (PIT-11) o uzyskanych dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów, interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.