IPPB4/415-335/13-2/JK4

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wykupieniem przez Wnioskodawcę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej dla osób objętych ubezpieczeniem - jest prawidłowe.

W dniu 20 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wykupieniem przez Wnioskodawcę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej dla osób objętych ubezpieczeniem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółek (dalej Umowa) na okres jednego roku. Zakres ubezpieczenia zgodnie z polisą, ogólnymi szczególnymi warunkami ubezpieczenia obejmuje odpowiedzialność cywilną ubezpieczonego za szkody wyrządzone Spółce lub osobom trzecim w związku z wykonywaniem powierzonych obowiązków, za które ubezpieczony ponosi odpowiedzialność cywilną zgodnie z kodeksem spółek handlowych, umową lub statutem regulaminem Spółki kapitałowej oraz innymi przepisami regulującymi odpowiedzialność członków władz Spółki na zasadach określonych w kodeksie cywilnym. Zgodnie z warunkami zakres ubezpieczenia obejmuje (pkt 1. Zakres Ubezpieczenia):

A. Ubezpieczyciel zapłaci w imieniu ubezpieczonego za wszelkie szkody, wynikające z roszczenia podniesionego wobec ubezpieczonego po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia lub w okresie dodatkowym (36 miesięcy po zakończeniu polisy w przypadku nie odnowienia polisy), z wyjątkiem sytuacji gdy daną szkodę pokryła spółka.

B. Ubezpieczyciel zapłaci w imieniu spółki za wszelkie szkody wynikające roszczenia podniesionego wobec ubezpieczonego po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia lub w okresie dodatkowym w sytuacji gdy daną szkodę pokryła spółka.

C. Ubezpieczyciel zapłaci w imieniu ubezpieczonego wszelkie koszty zastępstwa procesowego w związku z postępowaniem przygotowawczym oraz wszelkie koszty zastępstwa procesowego opłacone przez spółkę w imieniu ubezpieczonego.

Warunki szczególne:

D. Ubezpieczyciel zapłaci w imieniu Spółki za wszystkie szkody wynikające z roszczenia, opartego na odpowiedzialności solidarnej z Ubezpieczonym, po raz pierwszy podniesionego wobec Spółki w okresie ubezpieczenia lub w okresie dodatkowym, w związku z nieprawidłowym działaniem popełnionym przez Ubezpieczonego z zastrzeżeniem, że dane roszczenie jest podniesione i utrzymywane przeciwko Spółce oraz Ubezpieczonemu w oparciu o zarzut odpowiedzialności solidarnej oraz ochrona ubezpieczeniowa udzielona na podstawie zakresu ubezpieczenia D ma zastosowanie wyłącznie wobec Ubezpieczonego w zakresie, w jakim dane roszczenie jest objęte ochroną ubezpieczeniową na podstawie zakresu ubezpieczenia A.

Zakres ubezpieczenia obejmuje również pełną ochronę retroaktywną, co w przypadku zastosowanego triggera odpowiedzialności CLAIMS MADE (odpowiedzialność ubezpieczyciela zachodzi, gdy roszczenie zgłoszone jest w okresie ubezpieczenia) ma znaczenie dla zdarzeń, które nastąpiły w przeszłości, o których nie wiemy, a zgłoszone mogą zostać w okresie trwania polisy.

Odpowiedzialność cywilna ubezpieczonego obejmuje szkody wyrządzone Spółce wskutek uchybień w wykonywaniu funkcji członka władz Spółki, w tym także roszczenia skierowane przeciwko innym osobom będącym ubezpieczonymi.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia (pkt 3 Definicje) Ubezpieczonymi w umowie ubezpieczenia są:

Ubezpieczony oznacza osobę fizyczną która w okresie ubezpieczenia była, jest lub będzie:

* członkiem Organu Spółki,

* prokurentem ustanowionym przez Zarząd, o ile jest on prawidłowo wpisany jako prokurent do rejestru przedsiębiorców prowadzonego dla Spółki,

* faktycznym członkiem Zarządu,

* pracownikiem,

* prawnym współmałżonkiem członka organów Spółki lub pracownika, jednak wyłącznie w sytuacji, gdy roszczenie jest wynikiem nieprawidłowego działania danego członka organów spółki lub pracownika,

* spadkobiercą lub prawnym przedstawicielem zmarłego członka organów spółki lub pracownika,

* prawnym przedstawicielem członka organów spółki lub pracownika, w przypadku utraty zdolności do czynności prawnych lub upadłości danego członka organów spółki lub pracownika,

* osobą przewidzianą do objęcia funkcji członka Zarządu, wskazaną w dowolnym giełdowym memorandum informacyjnym lub prospekcie wydanym przez spółkę,

* prawnikiem zatrudnionym przez Spółkę, który w ramach pełnienia obowiązków zobowiązany jest przestrzegać przepisów Ustawy Sarbanes-Oxley z 2002 r.

Z zastrzeżeniem, że termin Ubezpieczony nie obejmuje biegłych rewidentów.

Ochroną ubezpieczeniową objęci są również członkowie organów spółek powiązanych kapitałowo, sprawujący mandaty w organach zarządzających lub pełniących funkcje prokurentów.

Umowa została skonstruowana w taki sposób, aby ubezpieczeniem objęte były również osoby, które były w przeszłości we władzach spółki oraz osoby, które w chwili obecnej nie są we władzach Spółek ubezpieczonych, nie pełnią funkcji prokurenta. Objęcie ubezpieczeniem nie zależało od wyrażenia zgody przez osoby objęte ubezpieczeniem, nie są one również stronami umowy ubezpieczenia. Formą ubezpieczenia jest ubezpieczenie bezimienne. Suma ubezpieczenia polisy jest wystawiona na stałą kwotę niezależnie od ilości osób objętych ubezpieczeniem. Składka z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia jest ryczałtowa, płatna za rok z góry ze środków własnych Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym zawarta polisa stanowi dla ubezpieczonych przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i należy pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on obowiązku obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w związku z zawarciem Umowy i opłaceniem składki.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż zdaniem Spółki, nie jest możliwe wskazanie wszystkich osób objętych ubezpieczeniem z tytułu Umowy. Wynika to z faktu, iż zgodnie z treścią Umowy ubezpieczeniem zostały objęte osoby sprawujące określone funkcje w organach Spółki, pracownicy. Ubezpieczeniem zostały objęte również inne osoby, takie jak małżonkowie, spadkobiercy i reprezentanci prawni osób ubezpieczonych Umową. W związku z takim określeniem kręgu ubezpieczonych nie jest możliwe wskazanie wszystkich osób objętych ochroną wynikającą z Umowy. Ponadto w trakcie jej trwania, na skutek zawarcia związków małżeńskich, zmiany zajmowanych przez pracowników stanowisk i pełnionych przez nich funkcji, zatrudniania i zwalniania poszczególnych pracowników, lista osób objętych ubezpieczeniem może wielokrotnie ulegać zmianie. Oznacza to, iż krąg osób objętych ubezpieczeniem jest otwarty.

Artykuł 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) stanowi, iż: "Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku." Przepis ten wskazuje, iż zasadą w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, jest powszechność opodatkowania. Przedmiotem opodatkowania na gruncie u.p.d.o.f. jest dochód, będący nadwyżką przychodu nad związanymi z nim kosztami. Tak więc dla celów opodatkowania niezbędnym jest ustalenie istnienia lub nieistnienia przychodu po stronie podatnika.

Artykuł 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje, iż: "Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń." Przepis ten zawiera więc poszczególne kategorie przychodów. Wśród nich znajdują się również wartość otrzymanych przez podatnika lub postawionych do jego dyspozycji innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń, w postaci usług zakupionych na rzecz podatnika przez osobę trzecią, zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 3 u.p.d.o.f., jest cena ich zakupu. Art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje, iż "za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: (...) świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych." Ustawodawca w powyższym przepisie wskazał możliwe kategorie przychodów uzyskanych przez pracownika od pracodawcy. Art. 12 ust. 3 u.p.d.o.f. wskazuje na sposób ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Przepis ten odsyła do stosowania w przedmiotowym zakresie art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f.

Artykuł 11 ust. 2a wskazuje, iż w zakresie zakupionych usług wartością przychodu będzie cena zakupu usługi. Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1984 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.)"przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę". Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej Umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, "ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia". Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, "roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu".

Zgodnie z przepisami art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego "przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony."

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jaki niepieniężna. W świetle przepisów u.p.d.o.f. warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika.

Świadczenia pieniężne ponoszone za osoby objęte ubezpieczeniem należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak u.p.d.o.f. Termin "świadczenie" pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 § 2 "świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu."

Dla celów podatkowych natomiast nieodpłatne świadczenie ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie mające konkretny wymiar finansowy. W przedmiotowej sprawie krąg osób ubezpieczonych jest bez wątpienia otwarty - podlegać może zmianom osobowym oraz ilościowym w trakcie trwania ubezpieczenia, bez wpływu na wysokość składki zapłaconej przez Spółkę. Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w Umowie w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, nie ma możliwości przypisania przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki, jednoznacznie grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokość przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności

Ustalenie czy w sytuacji opłacenia składki dojdzie do powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym obowiązku płatnika związanego z poborem podatku należy dokonać na podstawie definicji przychodu określonej w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. W świetle art. 11 ust. 1 przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ustalając wartość przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia jako podstawę należy przyjąć cenę zakupu usługi, która jest finansowana przez Spółkę (zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f.).

W konsekwencji z analizy powyższych przepisów należy wysnuć wniosek, iż dokonanie opodatkowania ewentualnego przysporzenia jest możliwe jedynie w sytuacji, gdy zostanie ono skwantyfikowane (wyliczone), tj. musi zostać ustalona wartość przychodu przypadająca na daną osobę (beneficjenta świadczenia).

Z opisanych, powyżej w stanie faktycznym, warunków ubezpieczenia wynika, iż dokonanie indywidualizacji świadczenia jest niemożliwe. Jak wskazano w stanie faktycznym krąg osób objętych ubezpieczeniem jest otwarty i może każdorazowo podlegać zmianom bez wpływu na wysokość składki.

Składka jest zaś płacona w jednej kwocie rocznej i nie podlega zmianie w ciągu tego okresu, a umowa nie wskazuje i nie będzie wskazywać imiennie osób objętych ubezpieczeniem, a jedynie grupy osób nim objętych.

W powyższej sytuacji zastosowanie znajdzie zasada impossubilium nulla obilgatio est. Brak bowiem możliwości ustalenia jednego z elementów stosunku prawnopodatkowego czyni niemożliwym powstanie obowiązku podatkowego, a w konsekwencji ustalenie zobowiązania podatkowego. W sytuacji więc, gdy polisa zostanie wykupiona przez Spółkę zgodnie z warunkami sformułowanymi w opisanych wstanie faktycznym ogólnych warunkach ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, to brak będzie przesłanek do opodatkowania osób objętych ubezpieczeniem, ze względu na brak możliwości ustalenia podstawy opodatkowania przysporzenia dla danej osoby.

Obowiązywanie zasady impossubilium nulla obligatio est w systemie polskiego prawa podatkowego, tj., na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, tj. w wyroku z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 1989/08 oraz w wyroku z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1531/09.

Dodatkowo należy wskazać, iż w interpretacjach indywidualnych Nr IPPB4/415-219/11-2/JK z dnia 31 maja 2011 r. oraz Nr ILPB1/415-697/11-4/AP z dnia 22 sierpnia 2011 r. Minister Finansów w bardzo zbliżonym stanie faktycznym uznał, iż brak jest przesłanek dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych osób objętych ubezpieczeniem OC.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje poparcie w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo w wyroku z dnia 24 marca 2010 r. WSA we Wrocławiu (sygn. I SA/Wr 17/10) analogiczne stanowiska prezentują także sądy w innych wyrokach: z dnia 9 lutego 2010 r. WSA w Łodzi (sygn. I SA/Łd 1129/09), z dnia 13 października 2009 r. WSA we Wrocławiu (sygn. I SA/Wr 1254/09), z dnia 30 października 2009 r. WSA w Warszawie (sygn. III SA/Wa 804/09), z dnia 26 lutego 2009 r. WSA w Warszawie (sygn. III SA/Wa 2019/08).

Również organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych potwierdzają stanowisko przyjęte przez Wnioskodawcę. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 21 sierpnia 2009 r. (sygn. ILPB1/415-638/09-2/AMN), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 21 kwietnia 2010 r. (sygn. IBPBII/1/415-70/10/ASz), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 22 marca 2010 r. (sygn. ITPB2/415-1059/09/ENB), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 5 lutego 2010 r. (sygn. IPPB4/415-796/09-2/JS), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 stycznia 2010 r. (sygn. IPPB4/415-743/09-2/SP), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2 listopada 2009 r. (sygn. IPPB4/415-542/09-4/MP), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 lutego 2009 r. (sygn. IPPB2/415-1583/08-4/AS), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 19 lutego 2010 r. (sygn. ITPB2/415-939/09/PS), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 8 stycznia 2010 r. (sygn. IBPBII/1/415-798/09/BD), Minister Finansów z dnia 16 października 2012 r. (sygn. DD3/033/60/ILG/12/PK-961), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 30 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPB4/415-149/12-2/JK3) oraz z dnia 27.01.2012 (sygn. IPPB4/415-896/11-3/JK3), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27.02.213 r. (sygn. ITPB2/415-1090/12/RS).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie konkretnej kwoty składki przyporządkowanej do danej osoby objętej ochroną ubezpieczeniową, w związku z zawartą umową, to silą rzeczy nie można uznać, że po stronie tej osoby powstało nieodpłatne świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ust. 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Zgodnie z przepisami art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna. W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika.

Świadczenia pieniężne ponoszone za osoby objęte ubezpieczeniem należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin "świadczenie" pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego, świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Dla celów podatkowych natomiast nieodpłatne świadczenie ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółek (dalej Umowa) na okres jednego roku. Zakres ubezpieczenia zgodnie z polisą, ogólnymi szczególnymi warunkami ubezpieczenia obejmuje odpowiedzialność cywilną ubezpieczonego za szkody wyrządzone Spółce lub osobom trzecim w związku z wykonywaniem powierzonych obowiązków, za które ubezpieczony ponosi odpowiedzialność cywilną zgodnie z kodeksem spółek handlowych, umową lub statutem regulaminem Spółki kapitałowej oraz innymi przepisami regulującymi odpowiedzialność członków władz Spółki na zasadach określonych w kodeksie cywilnym. Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia Ubezpieczonym w umowie ubezpieczenia jest osoba fizyczna, która w okresie ubezpieczenia była, jest lub będzie: członkiem Organu Spółki, prokurentem ustanowionym przez Zarząd, o ile jest on prawidłowo wpisany jako prokurent do rejestru przedsiębiorców prowadzonego dla Spółki, faktycznym członkiem Zarządu, pracownikiem, prawnym współmałżonkiem członka organów Spółki lub pracownika, jednak wyłącznie w sytuacji, gdy roszczenie jest wynikiem nieprawidłowego działania danego członka organów spółki lub pracownika, spadkobiercą lub prawnym przedstawicielem zmarłego członka organów spółki lub pracownika, prawnym przedstawicielem członka organów spółki lub pracownika, w przypadku utraty zdolności do czynności prawnych lub upadłości danego członka organów spółki lub pracownika, osobą przewidzianą do objęcia funkcji członka Zarządu, wskazaną w dowolnym giełdowym memorandum informacyjnym lub prospekcie wydanym przez spółkę, prawnikiem zatrudnionym przez Spółkę, który w ramach pełnienia obowiązków zobowiązany jest przestrzegać przepisów Ustawy Sarbanes-Oxley z 2002 r. Ubezpieczonymi nie są biegli rewidenci. Ochroną ubezpieczeniową objęci są również członkowie organów spółek powiązanych kapitałowo, sprawujący mandaty w organach zarządzających lub pełniących funkcje prokurentów.

Z powyższego wynika, że polisa nie wskazuje imiennie osób objętych ubezpieczeniem (ubezpieczonych), wskazuje jedynie poszczególne grupy osób objętych ubezpieczeniem w okresie ubezpieczeniowym. Krąg osób ubezpieczonych jest bez wątpienia otwarty - podlegać może zmianom osobowym oraz ilościowym w trakcie trwania ubezpieczenia.

Zatem w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (ewentualnie w załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez Wnioskodawcę.

Powyższa sytuacja znajduje odzwierciedlenie w niniejszym stanie faktycznym, gdzie ochroną objęci są wszyscy byli, obecni i przyszli członkowie organu spółki, prokurenci, faktyczni członkowie Zarządu, pracownicy, prawni współmałżonkowie członków organu spółki lub pracownika (gdy roszczenie jest wynikiem nieprawidłowego działania danego członka lub pracownika), spadkobiercy lub prawni przedstawiciele zmarłego członka organów spółki lub pracownika, prawni przedstawiciele członka organów spółki lub pracownika (w przypadku utraty zdolności do czynności prawnych lub upadłości członka organów spółki lub pracownika), osoby przewidziane do objęcia funkcji członka zarządu, prawnicy zatrudnieni przez spółkę oraz członkowie organów spółek powiązanych kapitałowo, sprawujący mandaty w organach zarządzających lub pełniących funkcje prokurentów. Ubezpieczony nie jest zatem imiennie wskazany w umowie, więc krąg osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej nie tworzy zbioru zamkniętego, jest nieograniczony. Tym samym, nie jest możliwym zidentyfikowanie na dzień zawarcia umowy i zapłacenia składki kręgu osób objętych tym ubezpieczeniem, co uniemożliwia przypisanie konkretnej osobie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę, związane z opłaceniem składki na polisę OC, nie będą stanowić dla osób ubezpieczonych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca, jako płatnik nie będzie zobowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.