IPPB4/415-331/09-2/MP - Dokonanie darowizny udziałów spółki z o.o. na rzecz funduszu inwestycyjnego a powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2009 r. (data wpływu 8 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z dokonaniem darowizny udziałów spółki z o.o. na rzecz funduszu inwestycyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 8 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z dokonaniem darowizny udziałów spółki z o.o. na rzecz funduszu inwestycyjnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT oraz jest właścicielem 50% udziałów (Udziały Spółki) w spółce z o.o. z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (Spółka). Właścicielem pozostałych 50% udziałów w Spółce jest inna osoba fizyczna, mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT (Wspólnik Wnioskodawczyni). Wnioskodawczyni zamierza dokonać darowizny, w postaci Udziałów Spółki na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, działającego na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.) (Fundusz), w którym Wnioskodawczyni oraz Wspólnik Wnioskodawczyni, są uczestnikami oraz posiadają certyfikaty inwestycyjne Funduszu (każdy z nich objął wcześniej za gotówkę taką samą ilość certyfikatów inwestycyjnych). Również Wspólnik Wnioskodawczyni zamierza dokonać darowizny całości swoich udziałów Spółki do Funduszu. W wyniku darowizny Wnioskodawczyni oraz Wspólnik Wnioskodawczyni nie otrzyma nowych certyfikatów inwestycyjnych Funduszu, natomiast ulegnie zwiększeniu wartość certyfikatów inwestycyjnych posiadanych przez Wnioskodawczynię (a proporcjonalnie także Wspólnika Wnioskodawczyni).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1) Art. 17 ust. 1 ustawy o PIT enumeratywnie określa, co uważa się za przychód z "kapitałów pieniężnych", a art. 18 ustawy o PIT - co uważa się za przychód z "praw majątkowych". Zdaniem Wnioskodawczyni wśród zdarzeń, które uważa się za przychody z kapitałów pieniężnych oraz praw majątkowych ustawodawca nie wymienia jednak darowizny udziałów spółki z o.o. do funduszu inwestycyjnego. Artykuł 20 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. W ocenie Wnioskodawczyni wśród zdarzeń, które uważa się za przychód z kapitałów pieniężnych w podatku PIT nie zostało wymienione zbycie Udziałów Spółki na rzecz Funduszu w formie darowizny. Nie można również darowizny Udziałów Spółki na rzecz Funduszu uznać za szczególny przypadek "odpłatnego zbycia" udziałów spółki z o.o., w którym to przypadku odpłatność polega na zwiększeniu wartości już posiadanych certyfikatów inwestycyjnych. Z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT wynika bowiem wprost, iż przychodem w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. są kwoty należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

W sytuacji, gdy wniesienie Udziałów Spółki do Funduszu jest związane ze zdarzeniami, do których odnosi się źródło przychodu "kapitały pieniężne" (nie powodując jednak powstania obowiązku podatkowego w ramach tego źródła), nie zostało wymienione wprost w katalogu zdarzeń uważanych za przychód ze źródła przychodów "inne źródła", a przede wszystkim nie może być zaklasyfikowane jako przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, wówczas czynność ta nie wyczerpuje również dyspozycji przepisu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT - pomimo użycia w tym przepisie słów "w szczególności".

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest stanowisko, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 i art. 18 ustawy o PIT oraz art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ustawy o PIT, nie powstaje u Wnioskodawczyni przychód ze źródła przychodów - odpowiednio - "kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c)" oraz "inne źródła" z tytułu dokonania darowizny Udziałów Spółki na rzecz Funduszu.

Według Wnioskodawcy prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 września 2008 r. (Nr ITPB1/415-363/08/DP).

Ad. 2) Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest stanowisko, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, nie powstaje u Wnioskodawczyni przychód w podatku PIT z tytułu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych Funduszu w wyniku dokonania przez niego darowizny Udziałów Spółki na rzecz Funduszu oraz dokonania darowizny udziałów Spółki na rzecz Funduszu przez Wspólnika Wnioskodawcy. Dokonanie darowizny udziałów Spółki przez uczestnika Funduszu, tj. Wnioskodawczynię oraz Wspólnika Wnioskodawczyni nie mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT oraz nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT po stronie Wnioskodawczyni oraz innych uczestników Funduszu (tj. Wspólnika Wnioskodawczyni).

Wnioskodawczyni uważa, iż ustawa o PIT nie przewiduje, by wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych w rezultacie wzrostu wartości aktywów Funduszu (co będzie skutkiem przyjęcia darowizny w postaci udziałów Spółki) - powodował powstanie przychodu w podatku PIT dla uczestników funduszu (posiadaczy certyfikatów). Przychodem z funduszu inwestycyjnego nie jest bowiem sam wzrost ich wartości w efekcie różnych zdarzeń gospodarczych w trakcie posiadania ich przez podatnika - nie mieści się to w definicji przychodu zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Dodatkowym argumentem przemawiającym za brakiem przychodu w podatku PIT jest to, iż w wyniku darowizny udziałów Spółki Wnioskodawczyni (Wspólnik Wnioskodawczyni) nie obejmie w zamian nowych certyfikatów inwestycyjnych Funduszu. Przychód należny powstanie bowiem u Wnioskodawczyni dopiero w momencie zbycia posiadanych przez Wnioskodawczynię certyfikatów inwestycyjnych. Wnioskodawczyni uważa, że prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 września 2008 r. (Nr ITPB1/415-363a/08/DP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

Artykuł 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Przez pojęcie "darowizny" należy rozumieć typ umowy nazwanej, określonej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), na mocy której (stosownie do art. 888 ustawy Kodeks cywilny) darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny, jako czynności nieodpłatnej jest brak po stronie darczyńcy ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Celem, jaki leży u podstaw darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego - do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze.

Z przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni zamierza dokonać darowizny w postaci udziałów spółki z o.o. na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w którym Wnioskodawczyni jest uczestnikiem oraz posiada certyfikaty inwestycyjne Funduszu. W wyniku darowizny Wnioskodawczyni nie otrzyma nowych certyfikatów inwestycyjnych Funduszu, natomiast ulegnie zwiększeniu wartość certyfikatów inwestycyjnych posiadanych przez Wnioskodawczynię.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje udziały. Tak, więc wśród zdarzeń, które skutkują powstaniem dochodu z kapitałów pieniężnych nie ma przypadków zbycia papierów wartościowych w formie darowizny.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny na rzecz funduszu inwestycyjnego udziałów po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawczyni nie obejmie w zamian certyfikatów inwestycyjnych.

W konsekwencji powyższych uregulowań stwierdzić należy, iż w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, przekazanie przez Wnioskodawczynię darowizny w postaci udziałów spółki z o.o. na rzecz funduszu inwestycyjnego, fakt dokonania darowizny, czyli nieodpłatne zbycie udziałów i akcji, ani zaistniały w rezultacie darowizny wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych Funduszu, nie skutkuje po stronie Wnioskodawczyni powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy i w związku z tym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy opisywana "darowizna" ma charakter bezzwrotnego świadczenia, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Ponadto należy wskazać, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych względem wspólnika Wnioskodawczyni.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.