IPPB4/415-321/11-4/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2011 r. (data wpływu 13 kwietnia 2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 17 czerwca 2011 r. (data nadania 18 czerwca 2011 r., data wpływu 20 czerwca 2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB4/415-321/11-2/MP z dnia 9 czerwca 2011 r. (data nadania 9 czerwca 2011 r., data doręczenia 13 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu nakładów na budowę garażu - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu nakładów na budowę garażu.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-321/11-2/MP z dnia 9 czerwca 2011 r. (data nadania 9 czerwca 2011 r., data doręczenia 13 czerwca 2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego, który ma być przedmiotem rozpatrzenia wniosku w indywidualnej sprawie oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 17 czerwca 2011 r. (data nadania 18 czerwca 2011 r., data wpływu 20 czerwca 2011 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

W dniu 3 marca 2011 r. Wnioskodawca otrzymał PIT-8C od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej (WAM). W części D, poz. 34 wykazano "Zwrot nakładów za wybudowanie garażu ze środków własnych" na kwotę 11.002,00 zł.

Wnioskodawca ma wątpliwości co do zasadności wystawienia ww. PIT-u, ponieważ kwota wskazana w nim nie stanowi dla Niego dochodu, lecz jest wieloletnim długiem Skarbu Państwa, reprezentowanym, jeszcze w czasach PRL przez Ludowe Wojsko Polskie, następnie GAM (Garnizonowa Agencja Mieszkaniowa) oraz po 1989 r. przez obecny WAM.

Wnioskodawca wskazał, iż w 1968 r. na terenie ówczesnej Akademii Sztabu Generalnego w R. zaistniała możliwość wybudowania kompleksów garażowych wolnostojących (tzw. służbowych wojskowych garaży). Koncepcja wybudowania kompleksów garażowych przeznaczona była wyłącznie dla oficerów pracujących na terenie akademii. Warunkiem otrzymania w najem takiego garażu było wniesienie opłaty (wkładu budowanego) na poczet przyszłego wykupu wraz z osobistym uczestnictwem w budowie do wysokości 1,50 m. Jedynym administratorem w tamtym okresie była ASG w R. Nakłady na wybudowanie garażu poniósł ojciec Wnioskodawcy. Jednakże w 1979 r., na skutek zalania terenu, wszystkie garaże w tej lokalizacji zostały wyburzone. W 1983 r., a więc ponad 4 letniej zwłoce po powstaniu GAM (Garnizonowej Administracji Mieszkaniowej) zaproponowano najem garażu w kompleksie w W., (teren wojskowy). Nową umowę najmu garażu podpisał ojciec w 1983 r.. Wznowiona została umowa najmu z uwzględnieniem istniejącego zalegającego długu Skarbu Państwa dotyczącego wkładu budowlanego z 1968 r.. Garaż w R. najmowany był od 1969 r. przez ojca Wnioskodawcy, oficera WP pracownika naukowego Akademii Sztabu Generalnego, do momentu jego śmierci, tj. do 1985 r.. Prawo do najmu służbowego przejęła Jego matka, a po jej śmierci w 2000 r. Wnioskodawca. Podpisując umowę najmu z WAM, Wnioskodawca sprawdził, czy w dokumentacji znajduje się dowód wniesienia przedmiotowego wkładu budowlanego, jako trwający dług Skarbu Państwa. WAM potwierdził ten dług i zapewnił, że w niedalekiej przyszłości będzie możliwość wykupu garażu, a jego cena zostanie pomniejszona o zrewaloryzowaną wartość wkładu budowlanego z 1968 r.. W maju 2010 r. WAM poinformował wszystkich właścicieli garaży o możliwości ich zbycia bezprzetargowo. Warunkiem wykupu było wyrażenie zgody oraz podpisanie umowy przedwstępnej, do której Wnioskodawca przystąpił. Ostatecznie w umowie przedwstępnej wyliczono cenę garażu oraz przyległych gruntów i odliczono w przypadku Wnioskodawcy zrewaloryzowaną kwotę długoletniego długu Skarbu Państwa (42 lata), jako "zwrot nakładu na wybudowanie garażu ze środków własnych", tj. 11.002,00 zł. Kwota do zapłaty wyniosła 4.601,19 zł. Kwotę tę, plus dodatkowe koszty manipulacyjne, zgodnie z zaleceniami zapłacił Wnioskodawca przelewem, na wskazany rachunek bankowy WAM. Nie otrzymał końcowej faktury VAT, podobnie jak inni najemcy, którzy zamierzali zostać właścicielami garaży. Wszelkie szczegóły opłat zostały wyszczególnione w akcie notarialnym zbycia garażu przez WAM.

Wnioskodawca wskazał, iż aktem notarialnym w dniu 31 maja 2010 r. podpisana została pomiędzy WAM i Wnioskodawcą "Umowa ustanowienia odrębnej własności lokali, sprzedaży lokali i oddania części gruntu w użytkowanie wieczyste oraz ustanowienie służebności gruntowych" - dotyczy ona garażu Wnioskodawcy Nr 100 (oznaczonego symbolem... w dokumentacji WAM), na działce ewidencyjnej Nr 1/128 o pow. 20 m². Z chwilą podpisania umowy notarialnej nastąpiło wzajemne potrącenie należności opisanej powyżej stanowiącej równowartość roszczenia Nabywającego z tytułu zwrotu nakładów poniesionych na budowę garażu oraz roszczenia Zbywającego z tytułu części ceny z jego sprzedaży. Od tego dnia Wnioskodawca stał się prawnym właścicielem garażu, wpisanego również do ksiąg wieczystych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 1, 2, 3, 4. Natomiast w zakresie pytań Nr 5 i 6, należy wskazać, iż zostanie wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, z uwagi na to, iż organ wydaje interpretacje prawa podatkowego wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i w jego indywidualnej sprawie. Skoro zatem przedmiotem zapytania Nr 5 i 6 są konsekwencje podatkowe jakie ciążą na WAM, uzasadniona jest odmowa wszczęcia w przedmiotowej sprawie.

Zdaniem Wnioskodawcy, to co uczynił WAM doprowadza w konkluzji nie tylko do paradoksu, ale i wręcz niefrasobliwości ze strony Skarbu Państwa. Według Wnioskodawcy WAM w ogóle nie powinien wystawiać na tę okoliczność PIT-8C. Rozliczenie z Wnioskodawcą za garaż zaległego długu Skarbu Państwa powinno by rozliczone przez WAM wyłącznie wewnętrznie, na podstawie stosownych, odrębnych przepisów. Gdyby nawet zakwalifikować przedmiotową kwotę do dochodu, co z punktu widzenia zasadności byłoby niedorzeczne, Wnioskodawca uważa, że kwota ta powinna być zwolniona zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie wyobraża sobie, że miałby zapłacić podatek od długu Skarbu Państwa.

Nie wszystkie przepisy prawa są w stanie objąć różne aspekty i okoliczności, jakie zdarzają się w życiu. Trudno jest więc w takim przypadku podpierać się konkretnymi przepisami prawa. Niewątpliwe oczekiwanie ponad 40 lat na zwrot i rozliczenie długu Skarbu Państwa reprezentowanego przez wojskowe organa administracyjne, późniejszy GAM, a ostatnio WAM, w tym 21 lat (od 1989 r.) po zmianie ustroju Polski, w obecnej sytuacji, gdyby Wnioskodawca był zmuszony zapłacić niesłuszny podatek, byłoby dla Niego niezmiernie krzywdzące i niezrozumiałe.

Wnioskodawca stwierdził, że WAM wystawił PIT-8C na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, WAM nie musiał wystawiać PIT-8C. W swym uzasadnieniu Wnioskodawca powołał się również na art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, w którym wskazano źródła przychodów, jako "inne".

Według opinii Wnioskodawcy, nie ma de facto takiego przepisu, na podstawie którego można byłoby przeprowadzić kwalifikację prawną tych odległych od siebie o 42 lata zdarzeń. Wnioskodawca uważa, że ze względu na okoliczności mogłaby być potraktowana jako obojętna pod względem prawno-podatkowym.

Zdaniem Wnioskodawcy mogłoby przysługiwać mu zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca dodał, iż w wojsku nigdy na przestrzeni dziejów nie pobierano udziałów albo wkładów budowlanych - z tym wyjątkiem, że w 1968 r. w sprawie garaży w R. miało to miejsce.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Artykuł 11 ust. 1 ustawy stanowi natomiast, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w powołanym wyżej art. 18 wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

W doktrynie prawa cywilnego przez prawa majątkowe rozumie się rodzaj praw podmiotowych uwarunkowanych interesem ekonomicznym podmiotu. Mogą to być prawa rzeczowe, prawa na dobrach niematerialnych, jak i wierzytelności, czyli prawa o charakterze względnym skuteczne między stronami danego stosunku prawnego. W przypadku umów najmu takim prawem majątkowym jest przysługujące względem wynajmującego roszczenie o zwrot nakładów poczynionych na rzecz, o ile takie roszczenie najemcy wynika z treści łączącego strony stosunku umownego.

W myśl postanowień art. 662 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zawierając umowę najmu wynajmujący zobowiązany jest wydać najemcy rzecz wynajętą i to w stanie przydatnym do umówionego użytku, a następnie powinien tę rzecz utrzymać w takim stanie przez czas trwania umowy. Wyjątki od powyższej zasady ustawodawca przewidział w par. 2 tego artykułu stanowiąc, że:

* w okresie najmu drobne nakłady połączone ze zwykłym użytkowaniem rzeczy obciążają najemcę a nie wynajmującego,

* wynajmujący zwolniony jest z obowiązku przywrócenia rzeczy do stanu poprzedniego, jeśli uległa zniszczeniu z powodu okoliczności, za które wynajmujący nie ponosi odpowiedzialności.

Natomiast najemca - co wynika z zapisu art. 666 § 1 i art. 667 § 2 k.c. - powinien używać rzeczy w sposób określony w umowie, a jeżeli umowa o tym nie stanowi - w sposób odpowiadający właściwości i przeznaczeniu rzeczy. W szczególności najemcy nie wolno bez zgody wynajmującego czynić w rzeczy najętej zmian sprzecznych z umową lub przeznaczeniem rzeczy.

Po zakończeniu najmu najemca oraz inne osoby, które na podstawie umowy zawartej z najemcą władają rzeczą (podnajemca czy biorący w używanie) obowiązane są zwrócić rzecz wynajmującemu i to w stanie nie pogorszonym (art. 675 k.c.). Jeżeli jednak najemca, przekraczając swoje obowiązki, rzecz ulepszył, to wynajmujący - jak stanowi art. 676 k.c. - w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenie za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu albo zażądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Natomiast na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., wolnymi od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż powyższy przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza z kategorii przychodów, ani nie zwalnia z opodatkowania tym podatkiem zwrotu nakładów otrzymanych od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej, która nie jest ani spółdzielnią, ani spółka osobową. Zatem powyższe zwolnienie nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w dniu 3 marca 2011 r. Wnioskodawca otrzymał PIT-8C od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej (WAM) Oddz. Regionalny w W., uwzględniający zwrot nakładów za wybudowanie garażu ze środków własnych na kwotę 11.002,00 zł. Wnioskodawca wskazał, iż w 1968 r. na terenie ówczesnej Akademii Sztabu Generalnego zaistniała możliwość wybudowania kompleksów garażowych wolnostojących (tzw. służbowych wojskowych garaży). Nakłady na wybudowanie garażu poniósł ojciec Wnioskodawcy. W 1983 r. wznowiona została umowa najmu z uwzględnieniem istniejącego zalegającego długu Skarbu Państwa dotyczącego wkładu budowlanego z 1968 r.. Garaż w R. najmowany był od 1969 r. przez ojca Wnioskodawcy, do momentu jego śmierci, tj. do 1985 r.. Prawo do najmu służbowego przejęła Jego matka, a po jej śmierci w 2000 r. Wnioskodawca. W maju 2010 r. WAM poinformował wszystkich właścicieli garaży o możliwości ich zbycia bezprzetargowo. W umowie przedwstępnej wyliczono cenę garażu oraz przyległych gruntów i odliczono w przypadku Wnioskodawcy zrewaloryzowaną kwotę długoletniego długu Skarbu Państwa, jako zwrot nakładu na wybudowanie garażu ze środków własnych, tj. 11.002,00 zł. Kwota do zapłaty wyniosła 4.601,19 zł. Wnioskodawca wskazał, iż aktem notarialnym w dniu 31 maja 2010 r. podpisana została pomiędzy WAM i Wnioskodawcą - "Umowa ustanowienia odrębnej własności lokali, sprzedaży lokali i oddania części gruntu w użytkowanie wieczyste oraz ustanowienie służebności gruntowych". Z chwilą podpisania umowy notarialnej nastąpiło wzajemne potracenie należności opisanej powyżej stanowiącej równowartość roszczenia Nabywającego z tytułu zwrotu nakładów poniesionych na budowę garażu oraz roszczenia Zbywającego z tytułu części ceny z jego sprzedaży. Od tego dnia Wnioskodawca stał się prawnym właścicielem garażu, wpisanego do ksiąg wieczystych.

Zatem Wnioskodawca w drodze spadku otrzymał od ojca, na zasadzie wzajemnych rozliczeń, prawo do żądania od wydzierżawiającego zwrotu nakładów poniesionych na wybudowanie garażu na dzierżawionym gruncie. Agencja Mieszkaniowa uwzględniła żądanie, w związku z czym Wnioskodawca zapłacił jedynie różnicę pomiędzy wartością nieruchomości a kwotą poniesionych przez ojca wydatków. Tak więc cenę przedmiotowej nieruchomości pomniejszono o kwotę wydatków, których Wnioskodawca faktycznie nie poniósł. W wyniku powyższego u Wnioskodawcy powstało przysporzenie majątkowe.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) i powyższe unormowania, należy stwierdzić, iż kwota w wysokości 11.002,00 zł będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód z tytułu praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie podlegająca zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy. Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami, zgodnie z art. 9 ust. 1a ww. ustawy i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku, w tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zdarzenie to nie może być potraktowane jako obojętne pod względem prawno-podatkowym.

Przedmiotowego świadczenia WAM nie powinna wykazać w informacji PIT-8C, jako przychodu wymienionego w art. 20 ust. 1 ustawy, gdyż świadczenie to stanowi dla Wnioskodawcy przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różnił się od stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.