IPPB4/415-313/13-4/JK2

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.) oraz w piśmie z dnia 22 lipca 2013 r. (data nadania 23 lipca 2013 r., data wpływu 24 lipca 2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 17 lipca 2013 r. Nr IPPB4/415-313/13-2/JK2 (data nadania 18 lipca 2013 r., data doręczenia 22 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury z Brazylii - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury z Brazylii.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-313/13-2/JK2 z dnia 17 lipca 2013 r. (data nadania 18 lipca 2013 r., data doręczenia 22 lipca 2013 r.), tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez określenie organu podatkowego właściwego dla Wnioskodawcy ze względu na sprawę będącą przedmiotem interpretacji indywidualnej, wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej, doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego odnośnie zadanego pytania.

Pismem z dnia 22 lipca 2013 r. (data nadania 23 lipca 2013 r. data wpływu 24 lipca 2013 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Obecnie Wnioskodawca wraz z żoną mieszka w W. Po trudnym dwuletnim okresie adaptacji w kraju, szczególnie po bardzo trudnej adaptacji klimatycznej, zdecydowali się na ostateczny i wyłączny pobyt na stałe w Polsce, a zatem na zlikwidowanie całkowite swoich powiązań z Brazylią. Od kilkunastu miesięcy Wnioskodawca bezskutecznie próbuje ustalić na jakich warunkach mógłby "przenieść" swoją emeryturę do kraju, którą obecnie otrzymuje na swoje aktualne konto bankowe w Brazylii. Żona Wnioskodawcy nie ma emerytury. Dotychczas Wnioskodawca uzyskał informację, że Polska nie ma żadnego porozumienia z Brazylią odnośnie opodatkowania emerytur brazylijskich otrzymywanych w kraju, a co zatem idzie, nie ma gwarancji, że nie zostanie ona ponownie opodatkowana w Polsce. Według informacji biura księgowego, które prowadzi sprawy podatkowe Wnioskodawcy i Jego żony w Brazylii, w wypadku przesyłania emerytury Wnioskodawcy do Polski, byłaby ona opodatkowana w wysokości 27%. Według Wnioskodawcy w przypadku ponownego opodatkowania w Polsce, przeżycie z emerytury w kraju byłoby niemożliwe.

Wnioskodawca zaznaczył, że zawansowany wiek i obecny stan zdrowia (żona m.in. operowała serce w Brazylii 9 lat temu) praktycznie wyklucza przeloty do Brazylii, aby zachować pozwolenie na pobyt stały w tym kraju jako, że nigdy Wnioskodawca wraz z żoną nie przyjęli obywatelstwa brazylijskiego. Poza tym, 84- letnia żona Wnioskodawcy, łączniczka powstania warszawskiego, nie wyobraża sobie, aby ostatnie lata życia spędzić z dala od ojczyzny. Wywieziona przez Niemców z powstania wróciła do kraju po 66-ciu latach, a Wnioskodawca po 35-ciu latach pobytu za granicą. W Brazylii zostały córki żony z pierwszego małżeństwa z rodzinami, a syn Wnioskodawcy z pierwszego małżeństwa zamieszkuje z rodziną w W.

W uzupełnieniu z dnia 22 lipca 2013 r. (data wpływu 24 lipca 2013 r.) Wnioskodawca wskazał, iż zapytanie dotyczy okresu podatkowego w latach 2013-2014. Miejscem zamieszkania w odniesieniu do powyższego okresu podatkowego będzie Polska. W ww. okresie centrum interesów życiowych Wnioskodawcy będzie w Polsce. Obecnie i w przyszłości Wnioskodawca nie będzie prowadził żadnej aktywności gospodarczej w Polsce, tzn. nie posiada i nie ma tutaj żadnych powiązań gospodarczych. Obecnie Wnioskodawca posiada w Polsce własne mieszkanie w W., samochód i konto bankowe. W chwili obecnej Wnioskodawca spłaca mieszkanie w Z. G., gdzie w roku 2014 zamierzam osiedlić się na stale. Po dwuletnim okresie trudnej adaptacji w Polsce, Wnioskodawca sprzedał w ubiegłym roku mieszkanie własne w Brazylii utrzymując rezydencję u pasierbicy i utrzymując nadal swoje konto bankowe w Brazylii na które miesięcznie wpływa Jego brazylijska emerytura. W Brazylii Wnioskodawca nie prowadzi żadnej aktywności gospodarczej. W Polsce Wnioskodawca będzie posiadał nieruchomości i konto bankowe. Jeśli Wnioskodawca otrzyma pisemne potwierdzenie Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, że emerytura brazylijska już raz opodatkowana w Brazylii nie będzie podlegać ponownemu opodatkowaniu w Polsce, to Wnioskodawca zwróci się do władz brazylijskich o przesyłanie Jego emerytury do kraju i zlikwiduje swoje konto bankowe w Brazylii, ustalając jako jedyną swoją rezydencję Polskę. Jako, że Wnioskodawca nie przyjął obywatelstwa brazylijskiego, certyfikat rezydencji w Brazylii, uprawnia Go do pobytu na stałe w tym kraju do 30-go sierpnia 2014 r. W przypadku nie opodatkowania brazylijskiej emerytury w Polsce, Wnioskodawca nie odnowi pobytu na stałe w Brazylii. W Brazylii Wnioskodawca jest i zawsze będzie traktowany jako podatnik brazylijski z uwagi na otrzymywaną tam emeryturę, na wypadek swojej śmierci, żona Wnioskodawcy stanie się podatniczką w Brazylii, otrzymując po Nim emeryturę. W okresie będącym przedmiotem zapytania, w przypadku nie opodatkowania emerytury powtórnie z Polsce, Wnioskodawca będzie otrzymywał ją za pośrednictwem banku polskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy emerytura Wnioskodawcy, już opodatkowana w Brazylii, i przesyłana przez władze brazylijskie do Polski podlegałaby ponownemu opodatkowaniu w kraju czy nie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie do wstępnych informacji uzyskanych telefonicznie w Ogólnopolskiej Informacji Podatkowej i również ze względu na fakt, że nie ma najmniejszej możliwości nie płacenia podatku emerytalnego w Brazylii, Wnioskodawca jest absolutnie przekonany, że otrzyma podobne traktowanie jak emeryci, którzy powrócili do ojczyzny z krajów gdzie postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów chronią ich od podwójnego opodatkowania, tzn. że i Wnioskodawca również zostanie zwolniony z ponownego opodatkowania swojej emerytury w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Stosownie do art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez "centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei "centrum interesów gospodarczych" to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy, stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wynika z treści wniosku oraz jego uzupełnienia, iż miejscem zamieszkania Wnioskodawcy w latach 2013-2014 będzie Polska. W ww. okresie centrum interesów życiowych Wnioskodawcy będzie w Polsce.

Jednocześnie, jak wynika z treści wniosku, iż Wnioskodawca otrzymuje na konto w Brazylii emeryturę brazylijską.

Polska nie zawarła odrębnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Brazylią, w takim przypadku, dochody podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych (art. 12 ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

W myśl art. 35 ust. 3 tej ustawy zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w ust. 3-8, zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez płatnika ze środków podatnika (art. 35 ust. 9 ww. ustawy).

W sytuacji gdy jednak płatnik (np. bank) nie pobrał zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z emerytury brazylijskiej należy wskazać, iż nie zwalnia to z opodatkowania ww. dochodów w Polsce. Stosownie bowiem do treści powołanego art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, za wyjątkiem podlegających zwolnieniu z opodatkowania.

W przypadku, gdy emerytura z zagranicy jest otrzymywana bez pośrednictwa płatnika należy mieć na uwadze przepis art. 44 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z emerytur i rent z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Stosownie do art. 44 ust. 3a ww. ustawy podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3a zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 1 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconej w danym miesiącu zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 44 ust. 3c).

Przepisy ust. 1a i 7 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy art. 27 ust. 9 i 9a stosuje się odpowiednio (art. 44 ust. 3e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Przepisy art. 11 ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 27 ust. 9a ww. ustawy, w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

W konsekwencji uwzględniając powyższe, metodę unikania podwójnego opodatkowania określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) stosuje się w przypadku, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody wyłączenia z progresją. Zasada ta dotyczy również sytuacji, gdy z danym państwem Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania - jak to ma miejsce w niniejszym przypadku.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W związku z powyższym po zakończeniu roku podatkowego, zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek złożenia zeznania rocznego, w którym powinien obliczyć podatek w oparciu o art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem do obliczenia podatku należnego w Polsce będzie miała zastosowanie tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą). Zgodnie z tą metodą, podatnik osiągający dochody za granicą ma obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) lub tylko zagraniczne (jeśli krajowych nie posiada) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Reasumując, należy stwierdzić, iż zasadnym będzie opodatkowanie w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z tytułu emerytury otrzymywanej z Brazylii według wyżej wskazanych zasad.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawione przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 W. po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.