IPPB4/415-295/09-4/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2009 r. (data wpływu 27 kwietnia 2009 r.) oraz uzupełnieniu (data wpływu 2 lipca 2009 r., data nadania 30 czerwca 2009 r.) na wezwanie z dnia 18 czerwca 2009 r. Nr IPPB4/415-295/09-2/JS (data nadania 18 czerwca 2009 r., data doręczenia 25 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 8 października 2007 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem kupiła mieszkanie własnościowe. W przedmiotowym mieszkaniu zameldował się tylko mąż w okresie od 8 października 2007 r. do 28 listopada 2008 r. W dniu 13 listopada 2008 r. ww. mieszkanie zostało sprzedane. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mąż Wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi meldunkowej, a Wnioskodawczyni nie może. Z kolei art. 21 ust. 22 cytowanej ustawy stanowi, iż zwolnienie, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Razem z mężem Wnioskodawczyni posiada wspólnotę majątkową, razem mieszkali w ww. mieszkaniu, wszystko co posiadają jest wspólne.

Wnioskodawczyni nadmienia, iż są dwa wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Bydgoszczy (sygn. I SA/BD 12/09) i Lublinie (sygn. I SA/LU 622/08), dotyczące wspólnej ulgi meldunkowej dla małżonków, gdzie sąd administracyjny przyznał racje podatnikom skorzystaniu z uli meldunkowej współmałżonka i uznał, iż zwolnienie jednak im przysługuje. Według tych decyzji prawo powinno obowiązywać wszystkich podatników jednakowo.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ustawa nie precyzuje, czy w przypadku małżeństwa wymagany jest meldunek obojga, czy tylko jednego z małżonków, w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi majątek wspólny, ulga meldunkowa ma zastosowanie do obojga małżonków. Warunki zwolnienia należy rozpatrywać w stosunku do nich łącznie. Oznacza to, że gdy w lokalu zameldowany był przez wymagany okres tylko jeden z małżonków, także drugi może skorzystać ze zwolnienia podatkowego, jeśli małżonkowie spełniają pozostałe warunki. Przepis nie stwierdza, czy warunki zwolnienia powinny zaistnieć dla każdego z małżonków z osobna. Takie dodatkowe warunki (konieczność meldunku obojga małżonków) nie wynikają bezpośrednio z przepisów ustawy. Dlatego też warunki zwolnienia należy rozpatrywać w przypadku małżeństwa łącznie dla obu osób, a nie oddzielnie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Na mocy art. 8 pkt 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Wobec tego do opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, która została nabyta 2 lutego 2007 r. - w związku z treścią powołanego uprzednio przepisu przejściowego - będą miały zastosowanie poniżej przytoczone przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r..

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są natomiast stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Nadmienić należy, że w dniu 9 kwietnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59, poz. 361). Na podstawie tego rozporządzenia podatnicy, którzy uzyskali w 2008 r. przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych mają prawo do składania w terminie do dnia 30 kwietnia 2009 r. oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z podatku dochodowego.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dot. tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. W przedmiotowej sprawie, 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Powyższe oznacza, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie wynikającym z cytowanych przepisów powoduje brak prawa do zwolnienia.

Zgodnie z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Oznacza to, iż w razie zbycia lokalu stanowiącego współwłasność obojga małżonków, każdy z małżonków jako odrębny podatnik uzyska dochód w wysokości połowy wartości prawa, a zatem kwestię zastosowania zwolnienia należy rozpatrywać odrębnie w stosunku do każdego z małżonków. Tym samym 12 miesięczny okres zameldowania na pobyt stały należy liczyć odrębnie dla każdego z małżonków.

Wobec powyższego zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia;

Z analizy stanu faktycznego opisanego w złożonym przez Panią wniosku wynika, iż w dniu 8 października 2007 r. został nabyty lokal mieszkalny. Mieszkanie stanowiło wspólnotę majątkową. W ww. lokalu nie była Pani zameldowana przez okres co najmniej 12 miesięcy przed datą zbycia. Natomiast zameldowany był mąż. Lokal mieszkalny został sprzedany w dniu 13 listopada 2008 r.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż nie spełnia Pani warunku dwunastomiesięcznego okresu zameldowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym nie spełnienie powyższego warunku powoduje, iż sprzedaż przedmiotowego mieszkania stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie zasad określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednak zaznaczyć, że w przypadku lokali stanowiących odrębną nieruchomość zwolnieniem określonym w ww. przepisie objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przychód ze sprzedaży gruntu, udziału w gruncie, lub w prawie wieczystego użytkowania gruntu związanego ze zbywanym lokalem podlega opodatkowaniu na zasadach wymienionych powyżej - art. 30e ww. ustawy.

Ponadto należy stwierdzić, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, zastrzegając jednocześnie, iż do uzyskania tegoż zwolnienia trzeba spełnić dodatkowe warunki zawarte w ust. 21 i 22. Z art. 21 ust. 22 ustawy wynika bezspornie, że zwolnienie to ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

W przypadkach, kiedy jedno z małżonków nie spełnia warunków do zwolnienia jest niedopuszczalne i nie znajduje żadnego oparcia w obowiązujących przepisach prawa, stosowanie ww. ulgi do obydwojga z nich.

Podkreślić należy, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są wyłącznie osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (...). Zgodnie z art. 6 ust. 1 tejże ustawy - małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Zasadą ustawową jest zatem, iż małżonkowie są podatnikami każdy z osobna a w szczególnych przypadkach ustawa zezwala na łączne opodatkowanie małżonków, nie powoduje to jednak, że małżonkowie stają się jednym podatnikiem, gdyż podatnikiem nadal pozostaje osoba fizyczna.

Aby skorzystać z ulgi, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, zameldowany ma być w zbywanym lokalu "podatnik", czyli bezwzględnie każdy z małżonków. Zameldowanie tylko jednego z nich nie umożliwia drugiemu w żaden sposób skorzystania z ulgi. Bez znaczenia pozostaje przy tym istnienie pomiędzy małżonkami wspólności ustawowej, gdyż od jej istnienia lub nie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają w żaden sposób prawa do ulgi.

"Ulga meldunkowa" podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Reasumując należy stwierdzić, iż nie spełnia Pani warunków do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż będzie w Pani przypadku stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu zgodnie z zasadami określonymi w art. 30e ww. ustawy.

W odniesieniu do powołanych wyroków WSA należy stwierdzić, iż wydane są w indywidualnej sprawie osądzonej w określonym stanie faktycznym i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.