IPPB4/415-207/09-4/PJ - Podstawa obliczania podatku przy sprzedaży gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2009 r. (data wpływu 20 marca 2009 r.) oraz piśmie z dnia 11 maja 2009 r. (data wpływu 18 maja 2009 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 8 maja 2009 r. (data nadania 8 maja 2009 r., data odbioru 12 maja 2009 r.) Nr IPPB4/415-207/09-2/PJ o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w styczniu 2007 r. zakupiła grunt za kwotę 60.000 zł. Na przełomie 2008 r. / 2009 r. (odbiór) powstał na nim dom sfinansowany kredytem. Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt nie tylko na budowę (ok. 570.000 zł), ale też 60.000 zł na zakup.

Z uwagi na to, że z bankiem Wnioskodawczyni nie rozliczała się na podstawie faktur, Wnioskodawczyni ich nie zbierała. Dom był budowany systemem gospodarczym. Dla banku wiążąca była wycena rzeczoznawcy, który wycenił postawiony budynek na ok. 800.000 zł (poniesiony także wkład własny). Dom jest wykończony całkowicie, o bardzo wysokim standardzie. Obecnie Wnioskodawczyni jest zmuszona sprzedać dom za kwotę ok. 900.000 zł.

W ciągu 14 dni po sprzedaży Wnioskodawcy jest zobowiązana spłacić kredyt w banku. Na domu Wnioskodawczyni nic nie zarabia. Wnioskodawczyni posiada wycenę poniesionych nakładów w formie kosztorysu.

W piśmie z dnia 11 maja 2009 r. (data nadania 15 maja 2009 r., data wpływu 18 maja 2009 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB4/415-207/09-2/PJ z dnia 08 maja 2009 r. Wnioskodawczyni uzupełniła, iż grunt na którym pobudowała dom został zakupiony w dniu 28 maja 2007 r. od AA. Wnioskodawczyni posiada prawo własności gruntu, potwierdzone aktem notarialnym o numerze A 1065/2007 sporządzonym w Kancelarii Notarialnej w (...), ul. (...)

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni od kwoty sprzedaży, czyli od 900.000 zł należy odjąć kwotę ok. 630.000 zł kredytu. Taka kwota faktycznie została poniesiona na budowę domu. Podatek dochodowym liczony od całej kwoty 900.000 zł zdaniem Wnioskodawczyni jest nienależny, gdyż takiego dochodu Wnioskodawczyni nie uzyskała.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w 2007 r. prawo własności gruntu na którym na przełomie 2008 / 2009 r. (odbiór) wybudowała dom. Budowa domu, jak również zakup gruntu zostało sfinansowane zaciągniętym kredytem. Wnioskodawczyni nie posiada faktur dokumentujących poniesione nakłady, w związku z faktem, iż bank wymagał jedynie wyceny budynku przez rzeczoznawcę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, iż należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą, w myśl której, własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego.

Stwierdzić zatem należy, że pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie liczony od daty nabycia prawa własności gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła w 2007 r., w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym po 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Przychodem ze sprzedaży jest, jak wskazano powyżej, cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d (dotyczącym kosztów uzyskania przychodu w przypadku nabycia nieruchomości w drodze m.in. spadku, darowizny), należy uznać udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Należy zauważyć, iż kredyt zaciągnięty na zakup gruntu oraz budowę domu mieszkalnego stanowi źródło sfinansowania inwestycji. Tym samym kwota zaciągniętego kredytu, nie może być uznana jako koszt nabycia gruntu oraz jako nakłady poniesione na budowę.

Kwestia wydatkowania środków pieniężnych przeznaczonych na nabycie nieruchomości, jak i poniesione nakłady, które zwiększyły wartość w trakcie posiadania, powinny być dla celów podatkowych udokumentowane rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami w postaci faktur VAT.

Wśród sposobów dokumentowania poniesionych kosztów ustawodawca nie wymienia wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę. Dlatego też, wycena ta nie stanowi podstawy do pomniejszenia uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przychodu, stosownie do art. 22 ust. 6c w związku z ust. 6e ww. ustawy.

W katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia przychodu osiągniętego z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego.

Stosownie do zapisu art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

* jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy, jednym z warunków zwolnienia od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, jest zameldowanie podatnika w zbywanym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez wyżej wskazany okres.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 tej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316), podatnicy zbywający nieruchomość lub prawo nabyte w okresie od dnia 1 styczna 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. nie ma zastosowania.

W związku z powyższym przedmiotowe zwolnienie uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

Należy jednak zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w omawianym przepisie objęty jest jedynie przychód ze zbycia wyłącznie budynku mieszkalnego. Przychód ze zbycia gruntu, udziału w gruncie lub prawa wieczystego użytkowania związanego z budynkiem mieszkalnym a także budynków gospodarczych będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. "Ulga meldunkowa" podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że jeżeli Wnioskodawczyni w przedmiotowym budynku mieszkalnym nie będzie zameldowana przez okres co najmniej 12 miesięcy, nie spełni warunku dwunastomiesięcznego okresu zameldowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

Przychód uzyskany ze sprzedaży gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym, zgodnie z regulacją wynikającą z art. 30e ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, którego wysokość wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Reasumując należy stwierdzić, iż:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.