IPPB4/415-191/08-2/PJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku (data wpływu 15 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia przez spadkobierców niewykorzystanej ulgi budowlanej po zmarłym - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia przez spadkobierców niewykorzystanej ulgi budowlanej po zmarłym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 8 października 2008 r. zmarła matka Wnioskodawcy, urodzona 16 sierpnia 1931 r. zamieszkała W Y........... Zmarła miała prawo do dużej ulgi inwestycyjnej z tytułu poniesionych nakładów na mieszkanie w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej.Z uwagi na pobierane niskie świadczenia emerytalne i wynikającą z tego tytułu niską kwotę podatku dochodowego pozostająca do odliczenia ulga, według deklaracji PIT-37 za rok 2007 wynosi 8.038,04 zł. Mając na uwadze obowiązujące przepisy, iż w przypadku przyjęcia spadku po zmarłej, ciążące na zmarłej zobowiązania podatkowe obciążają spadkobierców, Wnioskodawca prosi o zajęcie stanowiska czy w tym przypadku nabyte przez zmarłą prawa do ulgi przechodzą również na spadkobierców.

Zdaniem Wnioskodawcy odpowiedź na tak postawione pytanie jest twierdząca, gdyż prawo powinno działać jednakowo tak na rzecz Skarbu Państwa jak i spadkobierców. Należy również podkreślić, że Zakład Ubezpieczeń Społecznych przy wypłacie świadczeń emerytalnych w okresie styczeń - październik 2008 r. potrącił podatek dochodowy, który z tytułu ulgi budowlanej powinien być przez Pierwszy Urząd Skarbowy w Lublinie, zdaniem Wnioskodawcy, zwrócony spadkobiercom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na:

Z dniem 1 stycznia 2002 r., w związku ze zmianą art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonaną na podstawie ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509), została zniesiona "duża ulga budowlana" - ulga podatkowa z tytułu poniesienia przez podatnika wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczonych na cele o których mowa w art. 27a ust. 1. Jednakże stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) i pkt 2 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., a odliczenia te nie znalazły pokrycia w podatku obliczonym za te lata, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w tej ustawie.

Odliczeń z tytułu tych wydatków może dokonać wyłącznie osoba, która je poniosła lub jej małżonek. Z uwagi na specyfikę tzw. dużej ulgi budowlanej, w przypadku której wysokość odliczeń mieszkaniowych dotyczy łącznie obojga małżonków (z wyjątkiem małżonków, w stosunku do których sąd orzekł separację), wydatki mieszkaniowe mogą być odliczone:

* zgodnie z wnioskami zawartymi w zeznaniach rocznych - od podatku każdego z małżonków, w proporcji wykazanej we wniosku lub od podatku jednego z małżonków - jeżeli małżonkowie składają odrębne zeznania podatkowe.

* od podatku obliczonego na imię obojga małżonków - jeżeli składane jest wspólne zeznanie podatkowe.

W sytuacji śmierci jednego z małżonków, tę część ulgi, która nie znalazła pokrycia w podatku małżonków za lata ubiegłe, może odliczyć drugi z małżonków. Odliczeń tych drugi z małżonków dokonuje stosownie do postanowień art. 27a ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., zgodnie z którym kwota odliczeń od podatku, przekraczająca kwotę podatku obliczonego zgodnie z art. 27, podlega odliczeniu od podatku obliczonego za lata następne, aż do całkowitego jej odliczenia. W konsekwencji żyjący małżonek ma prawo do jej odliczenia w składanym zeznaniu podatkowym.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż podatnikiem, który nabył prawo do odliczenia od podatku wydatków poniesionych na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczonych na zakup lokalu mieszkalnego, była matka Wnioskodawcy. Z uwagi na fakt, iż odliczenia te nie znalazły pokrycia w podatku obliczonym, matce Wnioskodawcy przysługiwało prawo do dokonywania odliczeń ww. ulgi od podatku obliczonego za lata następne, aż do całkowitego jej odliczenia.

Zauważyć należy, iż tzw. duża ulga budowlana przysługuje podatnikowi, który poniósł te wydatki. Z tego też względu prawo do ww. ulgi podatkowej nie podlega dziedziczeniu przez spadkobierców podatnika.

W związku z powyższym ulga z tytułu wydatków poniesionych przez matkę Wnioskodawcy na zakup lokalu mieszkalnego, która pozostała do odliczenia w latach następnych od podatku dochodowego, nie może zostać odliczona przez Wnioskodawcę jako spadkobiercę po zmarłej matce.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Natomiast nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą.

Powyższe przepisy dotyczą tylko i wyłącznie majątkowych praw i obowiązków spadkodawcy, nie odnoszą się natomiast do praw i obowiązków zmarłego ściśle związanych z jego osobą, do których należy zaliczyć między innymi przysługujące spadkodawcy prawa do ulg, czy zwolnień podatkowych. Prawa i obowiązki o charakterze osobistym nie podlegają dziedziczeniu w świetle przepisów Kodeksu cywilnego, ani przejęciu przez spadkobierców w świetle ustawy - Ordynacja podatkowa.

W związku z tym należy stwierdzić, iż spadkobiercy nie mogą skorzystać z przysługującego zmarłemu zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do niewykorzystanej przez niego części.

Stosownie bowiem do przepisu art. 97 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Zgodnie z art. 98 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Stosownie do art. 104 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

Na tej podstawie w myśl art. 104 § 2 ww. ustawy, w sytuacji, gdy spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji, o której mowa w § 1, zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków. Po upływie wskazanego powyżej terminu na postawie art. 104 § 3 ww. ustawy o którym mowa w § 2, organ podatkowy doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

Tym samym w przypadku, gdy podatnik spadkodawca, zmarł w trakcie roku podatkowego, w celu rozliczenia podatkowego zmarłego za dany rok, organ podatkowy korzysta z posiadanych informacji.

W oparciu o te informacje organ zawiadamia spadkobierców o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

Od tej chwili spadkobiercy mają prawo do zawiadomienia organu podatkowego w ciągu 30 dni o wysokości poniesionych przez spadkodawcę wydatków, z tytułu ulg lub odliczeń.

Na tej podstawie organ podatkowy po upływie terminu określonego w art. 104 § 2 ww. ustawy (30 dni), doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

W oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż prawo do tzw. "dużej ulgi budowlanej" w myśl art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługującej spadkodawcy, nie będzie podlegało dziedziczeniu. Tym samym Wnioskodawca nie uzyska prawa do uwzględnienia ulgi należnej spadkodawcy, i to zarówno w zakresie całej kwoty pozostałej ulgi, jak również w jej części, odpowiadającej wysokości podatku dochodowego potrąconego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych przy wypłacie świadczeń emerytalnych spadkodawcy w roku 2008.

Ulga z tytułu wydatków poniesionych przez matkę Wnioskodawcy (spadkodawcę) na zakup lokalu mieszkalnego, która pozostała do odliczenia od podatku dochodowego w latach następnych, będzie uwzględniona przy ustaleniu zobowiązania podatkowego zmarłego - spadkodawcy.

Wydając decyzję na rzecz spadkobiercy, ustalającą zobowiązanie podatkowe lub stwierdzającą istnienie nadpłaty z tytułu rozliczenia zobowiązania podatkowego zmarłego, właściwy Naczelnik Urzędu Skarbowego, uwzględnia również ulgi przysługujące spadkodawcy.

Na tej podstawie należy uznać stanowisko Wnioskodawcy jako nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. Marii Curie Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.