IPPB4/415-170/08-4/JK - Opodatkowanie wynagrodzeń osób fizycznych współfinansowanych ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej i ze środków Skarbu Państwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2008 r. (data wpływu 5 grudnia 2008 r.) oraz piśmie z dnia 19 stycznia 2009 r. (data wpływu 23 stycznia 2009 r., data nadania 20 stycznia 2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 8 stycznia 2009 r. (data nadania 8 stycznia 2009 r., data odbioru 13 stycznia 2009 r.) Nr IPPB4/415-170/08-2/JK o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych współfinansowanych ze środków 7 Programu Ramowego - jest prawidłowe.

W dniu 5 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych współfinansowanych ze środków 7 Programu Ramowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 30 maja 2008 r. Wnioskodawca podpisał umowę konsorcyjną z Uniwersytetem M w W. na wykonanie badań w ramach 7. Programu Ramowego, w której Wnioskodawca jest partnerem i jego prace związane są z przeprowadzeniem badań, Kontroli patologicznej naprawy tkankowej i przewlekłych procesów zapalnych - kluczem do osiągnięcia zdrowej starości, badanie włóknienia płuc w wyniku ekspozycji na pył organiczny - model zwierzęcy alergicznego zewnątrzpochodnego zapalania pęcherzyków płucnych - A (h p - H) itp. Celem badań jest m.in. otrzymanie sekwencyjnego profilu transkrypcji genów po narażeniu na składniki pyłu organicznego, otrzymanie sekwencyjnego profilu transkrypcji genów we włóknieniu płuc w warunkach zapalenia u pacjentów w wieku średnio dwie dekady młodszych niż we włóknieniu idiomatycznym - IPF, stworzenie i walidacja nowoczesnego modelu zwierzęcego zewnątrzpochodnego zapalenia pęcherzyków płucnych pozwalającego na analizę wpływu pyłów organicznych (i ich składników); skonstruowanie i walidacja komory inhalacyjnej. Koszty poniesione w ramach tego projektu zostaną w przeważającej części, sfinansowane ze środków Unii Europejskiej w wysokości 75 %. Zaliczkę na pokrycie kosztów Wnioskodawca otrzymał od Koordynatora badań dnia 30 maja 2008 r. Natomiast 25% kosztów będzie finansowane ze środków krajowych przekazanych przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego lub ze środków własnych. W celu realizacji badań zostały podpisane odpowiednio umowy o pracę oraz aneksy do zawartych wcześniej umów z osobami wykonującymi pracę w ramach tego projektu. Przeważnie są to osoby, które są pracownikami Instytutu. Wynagrodzenie zostało naliczone na podstawie kart czasu pracy, a sfinansowane ze środków otrzymanych na wyodrębnionym rachunku bankowym walutowym w Euro w wysokości 75 %, od którego nie został naliczony podatek dochodowy od osób fizycznych, natomiast pozostała część wynagrodzenia w wysokości 25 % została wypłacona z konta podstawowego pomniejszona o należy podatek dochodowy od osób fizycznych.

Pismem z dnia 8 stycznia 2009 r. Nr IPPB4/415-170/08-2/JK, tutejszy Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez przedstawienie wyczerpującego stanu faktycznego oraz złożenie oryginału lub urzędowo poświadczonego pełnomocnictwa potwierdzającego upoważnienie dla Pana A, który podpisał przedmiotowy wniosek.

Pismem z dnia 19 stycznia 2009 r. (data wpływu 23 stycznia 2009 r.) Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny o następujące informacje:

Ponadto Wnioskodawca złożył oryginalny odpis z Krajowego Rejestru Sądowego potwierdzający prawo występowania w imieniu Instytutu Pana A.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wypłacone ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej oraz ze środków Skarbu Państwa (Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego) lub własnych korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust.1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 wynagrodzenie wpłacane pracownikom w ramach projektu, w wysokości 75 % należnego dochodu wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ pochodzą ze środków pomocy bezzwrotnej, w tym ze środków programowych badań. Natomiast wynagrodzenie wypłacane pracownikom w ramach projektu, w wysokości 25 % należnego dochodu podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ będą pochodzić ze środków Skarbu Państwa lub własnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

7 Program Ramowy (2007-2013) Unii Europejskiej jest największym programem finansowania badań naukowych i rozwoju technologicznego w Europie powołany decyzją Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji. Jest bezpośrednio finansowany przez Komisję Europejską.

Jego najważniejsze cele to:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca podpisał umowę konsorcyjną z Uniwersytetem M w W. na wykonanie badań w ramach 7. Programu Ramowego w ramach projektu "R.". Koszty poniesione w ramach tego projektu zostaną w przeważającej części, sfinansowane ze środków Unii Europejskiej w wysokości 75 %. Zaliczkę na pokrycie kosztów Wnioskodawca otrzymał od Koordynatora badań dnia 30 maja 2008 r. W celu realizacji badań zostały podpisane odpowiednio umowy o pracę oraz aneksy do zawartych wcześniej umów z osobami wykonującymi pracę w ramach tego projektu. Przeważnie są to osoby, które są pracownikami Instytutu. Wynagrodzenie zostało naliczone na podstawie kart czasu pracy, a sfinansowane ze środków otrzymanych na wyodrębnionym rachunku bankowym walutowym w Euro. Parterem Wiodącym Projektu "R." jest Uniwersytet Medyczny w W. Jednym z beneficjentów ostatecznych jest Instytut, realizujący zadania określone w Umowie Grantowej (m.in. doświadczenia na myszach oraz badania z udziałem pacjentów), których celem jest zdobycie nowej wiedzy w dziedzinie zdrowia. Wiedza wygenerowana w ramach realizacji powierzonych Instytutowi zadań jest własnością Konsorcjum, w skład którego wchodzi m.in. Instytut. Instytut jest jednym z wielu partnerów realizujących projekt "R.", w którym realizacja poszczególnych zadań została powierzona do wykonywania przez określonych uczestników projektu. Koordynatorem projektu jest Uniwersytet Medyczny w W., który został określony w umowie o dotację.

Należy zatem wskazać, że w sytuacji, gdy w chwili dokonywania wypłaty przez Wnioskodawcę będącego beneficjentem pomocy, wynagrodzenia będą finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek, to wówczas będą one korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków Komisji Europejskiej, pod warunkiem jednakże, że pracownicy którzy je otrzymają będą bezpośrednio realizować cel programu.

Podkreślenia wymaga, że w sytuacji gdy wynagrodzenia nie będą finansowane bezpośrednio ze środków 7 Programu Ramowego badań przekazanych przez Komisję Europejską, tylko będą np. wypłacane ze środków Wnioskodawcy, wówczas nie spełniają warunków do zwolnienia z podatku dochodowego. W takiej sytuacji Wnioskodawca jako płatnik będzie miał obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od tych wypłat.

Jak wynika z ww. przepisu, drugą z okoliczności mających wpływ na zastosowanie zwolnienia przedmiotowego jest charakter czynności wykonywanych przez pracownika. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych.

Należy pamiętać o odróżnieniu czynności i prac o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym. Zwolnieniu od podatku nie podlegają wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu, wykonujących pracę o charakterze pomocniczym lub polegające na wykonywaniu typowych funkcji kierowniczych, koordynacyjnych i nadzorczych, które aczkolwiek są niezbędne w procesie realizacji projektu, nie stanowią bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego. Podobnie, jak powyżej, nie korzystają ze zwolnienia tzw. podwykonawcy.

Jednakże tutejszy Organ w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej nie ocenia jaki charakter mają czynności wykonywane przez zatrudnionych przez Wnioskodawcę pracowników tylko opiera się na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. To na Wnioskodawcy - jako stronie wywodzącej z danej okoliczności skutki prawne w postaci możliwości zastosowania do otrzymywanych przychodów zwolnienia przedmiotowego, będzie spoczywał obowiązek udowodnienia - w ewentualnym postępowaniu podatkowym - że ww. pracownicy bezpośrednio realizują cele programu.

Reasumując, wynagrodzenia pracowników z tytułu wykonywania zadań związanych z realizacją projektu będą co do zasady korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że będą finansowane bezpośrednio ze środków bezzwrotnej pomocy i pracownicy ci będą bezpośrednio realizować program objęty pomocą. Natomiast wynagrodzenie finansowane ze środków własnych lub pochodzących ze środków Skarbu Państwa będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.