IPPB4/415-147/09-2/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2009 r. (data wpływu 3 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu odsetek od kredytu w przypadku przeniesienia do innego banku:

* w części dotyczącej ustalenia limitu ulgi odsetkowej obowiązującego Wnioskodawcę przy rozliczeniu za 2008 r. - jest nieprawidłowe,

* w części dotyczącej metody obliczenia wysokości odsetek za lata 2006, 2007, 2008 od nowo zaciągniętego kredytu przeznaczonego w części na finansowanie inwestycji mieszkaniowej - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu odsetek od kredytu w przypadku przeniesienia do innego banku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 23 maja 2003 r. Wnioskodawca podpisał umowę kredytu hipotecznego z P., na kwotę 295.100 zł. Kredyt został przeznaczony na budowę domu. Zakończenie inwestycji nastąpiło w 2005 r. Wnioskodawca w rozliczeniu rocznym za 2005 r. skorzystał z prawa do odliczenia ulgi odsetkowej za 2003, 2004 i 2005 r. Złożył również PIT-2K oraz PIT/D.

W dniu 30 grudnia 2005 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt w B. na spłatę kredytu w P. i wykończenie domu (wypłata nastąpiła w styczniu 2006 r.). Kredyt ten został denominowany (kwota kredytu po denominacji - 150.492 CHF). W związku z przeniesieniem kredytu do innego banku Wnioskodawca utracił prawo do ulgi odsetkowej.

Wnioskodawca zaciągnął kolejny kredyt hipoteczny w B. na remont i modernizację domu. Kwota zaciągniętego kredytu wyniosła 80.400 zł.

W następnej kolejności Wnioskodawca zaciągnął jeszcze jeden kredyt hipoteczny w M. Celem tego kredytu było:

* spłata obu kredytów w B. - 381.800 zł,

* wykończenie domu - 50.000 zł,

* cel dowolny - 100.000 zł,

* 400 zł wycena nieruchomości.

Łączna kwota kredytu 532.200 zł. Kredyt został indeksowany na CHF przeliczony po kursie na dzień wypłaty transzy.

Wnioskodawca wskazuje, iż nastąpiła zmiana przepisów prawa, z której wynika, że istnieje możliwość korzystania przy kredycie konsolidacyjnym w rozliczeniu za 2008 r. z ulgi odsetkowej za 2006, 2007 i 2008 r. W związku z tym Wnioskodawca odzyskał prawo do ulgi odsetkowej.

Wnioskodawca podaje kwotę jaką B. przelał na konto P. (spłata kredytu) - 288.933,71 zł. jednakże nie ma możliwości uzyskania zaświadczenia. Oprócz ww. kwoty z pierwszego kredytu w B., Wnioskodawca otrzymał 2 transze - 53.000 zł i 22.817,52 zł. Wynika z tego, że łączna kwota otrzymana z B. to 364.751,53 zł.

Wnioskodawca podaje również kwotę przelaną przez M. na spłatę obu kredytów w B. - 381.800 zł. (dysponuje wyciągiem z konta).

W stosunku do zapłaconych odsetek Wnioskodawca posiada zaświadczenia z banków B. i M. o kwotach wpłaconych odsetek za 2006, 2007, 2008 rok. Są to:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

(Banki nie są w stanie wystawić zaświadczenia, ani wskazać dokładnej kwoty jaka dotyczy tylko budowy domu, dodatkowo sytuację utrudnia fakt, że pierwszy kredyt w B., był kredytem wyrażonym w CHF i wypłacanym po kursie z dnia transzy).

Zdaniem Wnioskodawcy, w złożonym zeznaniu podatkowym za 2008 r. uwzględniony został limit z 2008 r. - 212.870 zł. Kwota odliczonych odsetek 24.228,94 zł. (Wnioskodawca nie zaliczył odsetek z drugiego kredytu z B. ze względu na cel inny niż budowa domu).

Wnioskodawca wskazał metodę dojścia do ww. kwoty odsetek:

* kwota odsetek z pierwszego kredytu z B. 35.462,58 zł.

% udziału 295.100/364.751,53 = 0,81 (odsetki od części kredytu na cel - budowa domu 28.724,69 zł.)

* kwota odsetek z M. 8.843,09 zł.

% udziału 295.100/532.200 = 0,55 (odsetki od części kredytu na cel - budowa domu 4.863,70 zł.)

Suma odsetek spłacona, a przeznaczona na część kredytu na cel - budowa domu 33.588,39 zł udział limitu w kredycie 212.870/295.100 = 0,721349.

0,721349*33.588,39 = 24.228,94 - kwota odliczonych odsetek w zeznaniu podatkowym za 2008 r.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 26b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1, odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2 - 4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, czyli osobie fizycznej mającej nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

Przepis cytowanego wyżej art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierający regulację prawną w zakresie skorzystania z prawa do tzw. ulgi odsetkowej na mocy art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), został uchylony z dniem 1 stycznia 2007 r.

Jednakże w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw wchodzącego w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. - podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zagwarantowała zatem korzystanie z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych osobom, którym bank udzielił kredytu mieszkaniowego w latach 2002-2006. Prawo to przysługuje w sytuacji, kiedy podatnikowi został udzielony kredyt (pożyczka) do końca 2006 r. i spełnia on warunki określone w przepisach art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Warunki zastosowania ulgi z tytułu spłaty odsetek od zaciągniętego kredytu określa art. 26b ust. 2 cytowanej ustawy. Zgodnie z powołanym powyżej przepisem od podstawy opodatkowania można odliczyć odsetki na spłatę kredytu, jeżeli:

Natomiast zgodnie z art. 26b ust. 4 ww. ustawy odliczenie obejmuje wyłącznie odsetki:

W kolejnych następujących po sobie latach podatkowych kwota, o której mowa w ust. 4 pkt 2, nie może ulec zmianie. W tym celu dla ustalenia tej podstawy przyjmuje się najwyższy w okresie obowiązywania ustawy wskaźnik przeliczeniowy 1m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 26b ust. 10 ww. ustawy).

Z analizy zaprezentowanych przepisów wynika, iż odliczenie obejmuje jedynie odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która nie przekracza limitu. W latach 2002-2007 r. limit ten wynosił 189.000,00 zł. Ostateczną kwotę limitu kredytu Wnioskodawca zobowiązany jest ustalić dopiero w roku zakończenia inwestycji (w sytuacji przedstawionej we wniosku rokiem zakończenia inwestycji jest rok 2005). Ustalony zaś limit będzie dla Wnioskodawcy obowiązujący w następnych latach. Jeżeli podatnik spełnił warunki do skorzystania z ulgi i zakończył inwestycję, to kwota bazowa do wyznaczenia odsetek, które podlegają odliczeniu, ulega zamrożeniu.

Mimo likwidacji z dniem 1 stycznia 2007 r. tzw. ulgi odsetkowej znaczna część podatników korzysta z niej w ramach praw nabytych. Dotychczasowe przepisy dotyczące zasad stosowania tej ulgi pozbawiały do niej prawa, w sytuacji gdy uzyskany przez podatników kredyt został przeznaczony na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu mieszkaniowego. Jednakże, ustawodawca w art. 7 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) wprowadził regulacje umożliwiające zaciąganie kredytów refinansowych i odliczanie od dochodu odsetek od tych kredytów.

Stosownie do znowelizowanego art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., zwany dalej "kredytem mieszkaniowym", przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od:

Z treści tego przepisu wynika, iż podatnicy, którzy nabyli prawo do ulgi odsetkowej, mogą odliczać od dochodu odsetki od kredytu refinansowego, tj. zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego, jak również odsetki od każdego kolejnego kredytu przeznaczonego na spłatę tych kredytów. Jedyne ograniczenie dotyczy okresu, do końca którego podatnicy mogą odliczać od dochodu spłacane odsetki. Podatnicy mogą zaciągać kredyty refinansowe na dowolny okres. Jednak prawo odliczania odsetek od nowego kredytu przysługuje im do upływu terminu określonego w pierwotnej umowie kredytowej (nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2027 r.).

Stosownie do art. 7 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316), w ustawie z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw w art. 9 dodano ust. 1a w brzmieniu: w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 1, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych, niż wymienione w tym przepisie, zobowiązań kredytowych (pożyczkowych), odliczeniu podlegają odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w ust. 1.

Ustawodawca ograniczył prawo odliczania w ramach ulgi odsetkowej pełnych odsetek od kredytu, w sytuacji gdy został on w części przeznaczony na spłatę zobowiązań kredytowych niezwiązanych z ulgą odsetkową. Przyjął w tym przypadku zasadę proporcjonalnego odliczenia.

Zgodnie natomiast z art. 7 ustawy zmieniającej w ust. 1b dodanego do art. 9 ww. ustawy, odsetki od kredytu (pożyczki), o którym mowa w ust. 1 pkt 2 lub 3, zapłacone w latach 2002-2007 w związku z inwestycją zakończoną przed dniem 1 stycznia 2008 r. podlegają odliczeniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., od dochodu (przychodu) uzyskanego w roku 2008 lub 2009.

Celem tego przepisu jest umożliwienie podatnikom, którzy w latach wcześniejszych, tj. w latach 2002-2007 spłacali odsetki od kredytu zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego lub refinansowego, odliczenia od dochodu zapłaconych w tym okresie wymienionych odsetek. Ustawodawca przyjął, iż mogą oni odsetki te odliczyć w zeznaniu rocznym za 2008 lub 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 23 maja 2003 r. zaciągnął kredyt w P., który został przeznaczony na budowę domu. Zakończenie inwestycji nastąpiło w 2005 r. W rozliczeniu rocznym za 2005 r. skorzystał z prawa do odliczenia ulgi odsetkowej za 2003, 2004 i 2005 r. W dniu 30 grudnia 2005 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt w B. na spłatę poprzedniego kredytu i wykończenie domu. Następnie Wnioskodawca zaciągnął kolejny kredyt hipoteczny w B., na remont i modernizację domu. Ostatecznie Wnioskodawca zaciągnął jeszcze jeden kredyt hipoteczny w M., którego celem było: spłata obu kredytów w B., wykończenie domu, cel dowolny, wycena nieruchomości.

Inwestycją z punktu widzenia Wnioskodawcy jest więc poniesienie wydatków na budowę domu. Od strony podmiotowej nie może zatem przesądzać o utracie prawa do odliczenia okoliczność zmiany instytucji kredytowej w trakcie trwania tej inwestycji. Nie zmieni się bowiem cel inwestycyjny Podatnika, jeżeli nadal inwestuje on w budowę domu. Jeżeli zatem cel udzielonego kredytu jest jednoznacznie określony i od osobistego uznania kredytobiorcy nie zależy jego przeznaczenie, z treści umowy nie można wnosić, iż kredytobiorca zaciągnął kredyt na inny cel niż cel mieszkaniowy, co do którego nabył prawo do ulgi, podatnik ma prawo do odliczenia wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów, należy uznać, iż zapłata odsetek od kredytu refinansowego oznacza możliwość odliczenia odsetek od kredytu, który został zaciągnięty na spłatę innego kredytu. Kredyty zaciągnięte przez Wnioskodawcę nie są w całości kredytami refinansowymi, ponieważ tylko część tych kredytów została przeznaczona na spłatę pierwotnego kredytu i tylko od tej części Wnioskodawca będzie mógł nadal odliczać odsetki w ramach tzw. ulgi odsetkowej. Jeżeli wysokość odsetek zawartych w kwotach przedstawionych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku odpowiada rzeczywistym udziałom odsetek stanowiących część kredytów refinansowych, stanowisko w części dotyczącej metody obliczenia wysokości odsetek za lata 2006, 2007, 2008 od nowo zaciągniętych kredytów przeznaczonych w części na finansowanie inwestycji mieszkaniowej (budowa domu), należy uznać za prawidłowe. Natomiast w części dotyczącej ustalenia limitu ulgi odsetkowej obowiązującego Wnioskodawcę przy rozliczeniu za 2008 r., należy uznać za nieprawidłowe, gdyż z przepisów przedstawionych powyżej jasno wynika, że kwota limitu ulgi odsetkowej jest wyznaczona w odniesieniu do konkretnego roku, którym jest rok zakończenia inwestycji, a zatem skoro inwestycja została zakończona w 2005 r., przy rozliczeniu za 2008 r. będzie obowiązywał limit z 2005 r. czyli 189.000,00 zł.

Mając powyższe na uwadze, składając zeznanie roczne Wnioskodawca uprawniony jest do odliczenia od dochodu kwoty stanowiącej sumę odsetek zapłaconych w latach 2006, 2007 i 2008 z tytułu spłaty kredytu refinansowego, z uwzględnieniem limitu określonego w art. 26b ust. 4 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.