IPPB4/415-135/11-2/JK - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów rolnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2011 r. (data wpływu 14 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów rolnych - jest prawidłowe.

W dniu 14 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów rolnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Aktem notarialnym z dnia 28 maja 2008 r. zawartym przed notariuszem w L przy ulicy L. Wnioskodawczyni nabyła od rodziców w drodze darowizny działkę położoną w obrębie 3 B. jednostka ewidencyjna L. oznaczoną numerem 641/3 o obszarze 0,1354 ha stanowiącą grunt rolny. W dniu 25 sierpnia 2010 r. aktem notarialnym zawartym także przed notariuszem Elżbietą Z. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość wyżej wymienioną oznaczoną numerem 641/3 o obszarze 0,1354 ha stanowiącą Jej majątek osobisty Pani Monice S. i jej mężowi Wiesławowi S., oboje zamieszkali w D. na zasadzie wspólności ustawowej za fundusze pochodzące z ich majątku wspólnego. Wiesław S. oświadczył w akcie notarialnym, że nabywana nieruchomość wejdzie w skład gospodarstwa rolnego, którego jest właścicielem o powierzchni 4,00 ha, położonego w gminie K. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wydanym przez Starostwo Powiatowe działka oznaczona numerem 641/3 o obszarze 0,1354 ha stanowi grunt rolny, a z zaświadczenia wydanego przez Urząd Gminy wynika, że działka znajduje się na terenie oznaczonym w planie symbolem MR - mieszkalnictwo rolnicze, Rp - uprawy rolne. Zarówno w dniu sprzedaży jak i obecnie nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego, ponieważ została nabyta przez właściciela gospodarstwa rolnego na zasadzie wspólności ustawowej i nieruchomość ta weszła w skład tego gospodarstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy będąc właścicielem i posiadaczem (dzierżawcą) gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 2,5310 ha w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnego (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 963) wraz z gospodarstwem rolnym męża o pow. 4 ha, którego jest właścicielem, przychód uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wydanym przez Starostwo Powiatowe sprzedana przez Wnioskodawczynię działka stanowiła grunt rolny, oznaczona na planie zagospodarowania przestrzennego Gminy symbolem MR - mieszkalnictwo rolnicze i Rp - uprawy rolne, jeżeli nieruchomość ta po sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego wchodząc w skład gospodarstwa rolnego jednego z nabywców, Pana Wiesława S., który nabył ją na zasadach wspólności ustawowej razem z żoną Moniką S....

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskany przychód ze sprzedaży nieruchomości jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ spełnia jego przesłanki. Sprzedana przez Wnioskodawczynię nieruchomość wchodziła w skład Wnioskodawczyni gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, stanowiła grunt rolny, nabywcą tej nieruchomości jest małżeństwo na zasadzie wspólności ustawowej, przy czym jeden z małżonków był właścicielem gospodarstwa rolnego i nabyta przez niego nieruchomość weszła w skład tego gospodarstwa rolnego. Zdaniem Wnioskodawczyni wystarczającą okolicznością, że sprzedany grunt nie stracił charakteru rolnego jest posiadanie gospodarstwa rolnego przez jednego z małżonków, jeżeli nabycie następuje na zasadzie wspólności ustawowej i nieruchomość ta zostaje włączona do tego gospodarstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Zgodnie z art. 8 pkt 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika zatem, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z treści wniosku wynika, iż aktem notarialnym z dnia 28 maja 2008 r. Wnioskodawczyni nabyła od rodziców w drodze darowizny działkę oznaczoną numerem 641/3 o obszarze 0,1354 ha stanowiącą grunt rolny. W dniu 25 sierpnia 2010 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni sprzedała wyżej wymienioną nieruchomość. Nabywca oświadczył w akcie notarialnym, że nabywana nieruchomość wejdzie w skład gospodarstwa rolnego o powierzchni 4,00 ha, którego jest właścicielem. Zarówno w dniu sprzedaży, jak i obecnie nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego, ponieważ została nabyta przez właściciela gospodarstwa rolnego na zasadzie wspólności ustawowej i nieruchomość ta weszła w skład tego gospodarstwa.

W związku z powyższym wątpliwość Wnioskodawczyni wzbudziła kwestia, czy będąc właścicielem i posiadaczem (dzierżawcą) gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 2,5310 ha w rozumieniu art. 2 ustawy o podatku rolnym wraz z gospodarstwem rolnym męża o pow. 4 ha, którego jest właścicielem, przychód uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni korzysta ze zwolnienia podatkowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nieruchomość ta po sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotową nieruchomość rolną Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny w dniu 28 maja 2008 r., skutki podatkowe sprzedaży tej nieruchomości rolnej należy rozpatrzyć w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z treści art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, iż za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, w myśl art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione są od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie dwie przesłanki. Pierwsza z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Druga zaś przesłanka ma charakter negatywny, a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą.

Oceniając pierwszą przesłankę należy zdefiniować pojęcie "gospodarstwo rolne", które w myśl art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nie posiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sprzedaży był grunt rolny wchodzący w skład gospodarstwa rolnego.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, iż transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa, bądź niektóre z nich.

W analizowanej sprawie należy uznać, iż spełniona została tzw. przesłanka pozytywna powołanego zwolnienia, bowiem sprzedaży podlegał grunt rolny wchodzący w skład gospodarstwa rolnego.

Natomiast odnosząc się do kwestii spełnienia drugiej z wymienionych przesłanek należy stwierdzić, że dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Chodzi tu o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego. Utrata charakteru rolnego następuje, więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Utrata charakteru rolnego może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Ustawodawca warunkuje zastosowanie zwolnienia przedmiotowego od tego, by nie zmienił się charakter zbywanego gruntu, a nie jego status prawny. O tym, jaki charakter ma dany grunt decyduje, natomiast sposób jego faktycznego wykorzystania.

Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym, nabywca oświadczył w akcie notarialnym, że nabywana nieruchomość wejdzie w skład gospodarstwa rolnego o powierzchni 4,00 ha, którego jest właścicielem. Zarówno w dniu sprzedaży jak i obecnie nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego, ponieważ została nabyta przez właściciela gospodarstwa rolnego na zasadzie wspólności ustawowej i nieruchomość ta weszła w skład tego gospodarstwa.

Reasumując, w świetle wyżej cytowanych przepisów należy stwierdzić, iż przychód uzyskany ze sprzedaży działki rolnej, która w związku z tą sprzedażą nie utraciła charakteru rolnego, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile wchodziła ona w skład posiadanego przez Wnioskodawczynię gospodarstwa rolnego, spełniającego warunki o których mowa w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym.

Należy jednocześnie podkreślić, iż organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby ocenę spełnienia przez Wnioskodawczynię przesłanek zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez Wnioskodawczynię. Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, spełnione muszą być te same przesłanki określone w tym przepisie.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczynię w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. Curie - Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.