IPPB4/415-133/11-4/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2011 r. (data wpływu 14 lutego 2011 r.) oraz uzupełnieniu (data nadania 24 czerwca 2011 r., data wpływu 29 czerwca 2011 r.) na wezwanie z dnia 29 kwietnia 2011 r. Nr IPPB4/415-133/11-2/LS (data nadania 29 kwietnia 2011 r., data doręczenia 16 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 14 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-133/11-2/LS z dnia 29 kwietnia 2011 r. (data nadania 29 kwietnia 2011 r., data doręczenia 16 czerwca 2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez uzupełnienie stanu faktycznego.

Pismem (data nadania 24 czerwca 2011 r., data wpływu 29 czerwca 2011 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 28 marca 2008 r. Wnioskodawca sprzedał mieszkanie w Polsce (przed upływem pięciu lat od daty jego zakupu) oraz dokonał spłaty kredytu hipotecznego, którym mieszkanie było obciążone. Tego samego dnia w Urzędzie Skarbowym zostało złożone oświadczenie, że dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania zostanie wydatkowany na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. W momencie rozliczenia podatku Urząd Skarbowy zrezygnował z naliczania podatku od kwoty wydatkowanej na spłacony kredyt, ale jednocześnie nakazał uzyskanie indywidualnej interpretacji, iż wydatek ten jest zgodny z wydatkiem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Miejscem zamieszkania Wnioskodawcy w dacie sprzedaży mieszkania to: xx. USA. Data nabycia lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem sprzedaży 5 maja 2003 r. Lokal został nabyty jako lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Wnioskodawca nie odliczał odsetek od kredytu w ramach ulgi przewidzianej w art. 26b o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy spłata kredytu hipotecznego uprzednio zaciągniętego na nabycie mieszkania jest wydatkiem mieszkaniowym w myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy i czy w związku z tym kwota do opodatkowania może być pomniejszona o wartość spłaconego kredytu.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, kwota do opodatkowania ze sprzedaży mieszkania powinna zostać pomniejszona o kwotę spłaconego kredytu mieszkaniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Przepisy, powyżej cytowane stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (artykuł 4a ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych).

W umowie z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) w artykule 7 mowa jest o opodatkowaniu dochodu z nieruchomości. Dochody z nieruchomości, włączając opłaty i inne płatności z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych i zyski uzyskane ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką nieruchomością lub prawami, z których wynikają takie opłaty i inne płatności, mogą być opodatkowane przez to Umawiające się Państwo, w którym ta nieruchomość lub zasoby naturalne są położone (Polska). Dla celów niniejszej Umowy odsetki od zobowiązań zabezpieczonych na nieruchomości lub zabezpieczonych prawem dochodzenia na opłatach lub innych płatnościach z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych nie będą traktowane jako dochód z nieruchomości.

Należy wyjaśnić, że użycie w tym przepisie słowa "mogą być opodatkowane" oznacza, że przychody o których w nim mowa są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu.

Sformułowanie, iż dochód ten "może być opodatkowany" nie zezwala na dowolne wybranie państwa, w którym dochód ten ma zostać opodatkowany. Przepis ten oznacza, iż dochód taki oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, to podlega również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa. Wobec osoby posiadającej miejsce zamieszkania na terytorium USA, która uzyskuje dochody z nieruchomości położonej na terytorium Polski w myśl art. 7 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Mając na uwadze, iż w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca sprzedał w dniu 28 marca 2008 r. lokal mieszkalny nabyty 5 maja 2003 r., to sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W związku z powyższym stanowi ona źródło przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Zatem w świetle powołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z ust. 2a ww. artykułu, zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Artykuł 28 ust. 3 stanowi, iż jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) - podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i ww. praw majątkowych - na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) stanowi przesłankę do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 28 marca 2008 r. Wnioskodawca sprzedał mieszkanie w Polsce (przed upływem pięciu lat od daty jego zakupu) oraz dokonał spłaty kredytu hipotecznego, którym mieszkanie było obciążone. Tego samego dnia w Urzędzie Skarbowym zostało złożone oświadczenie, że dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania zostanie wydatkowany na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Lokal został nabyty jako lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Wnioskodawca nie odliczał odsetek od kredytu w ramach ulgi przewidzianej w art. 26b o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku zwolnienia z opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, a przeznaczonych na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele mieszkaniowe, przepis nie wymaga, aby kredyt lub pożyczka zostały zaciągnięte na nabycie lub wybudowanie innej niż sprzedawana nieruchomość. Skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych jest związany z terminem wydatkowania tych środków na cel określony w ustawie. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Bez znaczenia w tym przypadku jest natomiast data zaciągnięcia kredytu (pożyczki). Nie ma więc przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy podatnik przed sprzedażą zaciągnął kredyt na sfinansowanie celu mieszkalnego wymienionego w ww. ustawie (m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego), a następnie spłaca ten kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży. Ważny natomiast jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

Powyższe oznacza, że ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, mają prawo korzystać m.in. podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego na jego nabycie.

Przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie tylko pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 21 ust. 2a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., który stanowi, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. jednoznacznie wynika, że kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z umowy kredytowej.

Zatem w sytuacji, gdy środki uzyskane przez Pana ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, w terminie 2 lat od sprzedaży zostały przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na sfinansowanie nabycia tegoż lokalu oraz na spłatę odsetek od tego kredytu i spełnione zostały wszystkie warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w związku z art. 21 ust. 2a, to w stosunku do części przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, która wydatkowana została na spłatę kredytu mieszkaniowego wraz z odsetkami stosuje się przedmiotowe zwolnienie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.