IPPB3/4510-976/15-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że - stanowisko przedstawione przez Spółkę we wniosku z dnia 30 października 2015 r. (data wpływu 19 listopada 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu objęcia akcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci Oddziału Spółki-jest prawidłowe.

W dniu 19 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu objęcia akcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci Oddziału Spółki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A: (dalej jako: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką akcyjną, której głównym przedmiotem działalności są usługi finansowe, w szczególności w zakresie udzielania pożyczek osobom fizycznym (Spółka świadczy usługi w oparciu o przepisy ustawy o kredycie konsumenckim). Ponadto, Spółka podejmuje również czynności w związku z drugim przedmiotem działalności, którym jest działalność gastronomiczna, sklasyfikowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności w grupie 56.10.B (ruchome placówki gastronomiczne).

Na mocy uchwały Zarządu Spółki, w ramach wewnętrznych struktur Wnioskodawcy wydzielono dział zarządzania strategią marketingową, znakami towarowymi oraz pozostałą własnością intelektualną (dalej jako: "Oddział"). Wydzielenie odbyło się poprzez zmianę struktury organizacyjnej Spółki oraz zgłoszenie Oddziału Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym. Oddział został wydzielony jako odrębna jednostka funkcjonująca w ramach Spółki, służąca do realizacji wyodrębnionych (w stosunku do pozostałej działalności Wnioskodawcy) czynności gospodarczych. Oddział został również wydzielony pod względem finansowym oraz księgowym.

Oddział podejmuje w szczególności działania związane z budowaniem wartości marek, pod którymi Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą oraz zwiększaniem akcji sprzedażowej Spółki poprzez przygotowywanie oraz monitorowanie realizacji planów marketingowych i kampanii reklamowych. Wymienione powyżej działania podejmowane są przez osoby fizyczne zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych (dalej jako: Pracownicy) dedykowane do wykonywania obowiązków związanych z działalnością Oddziału. Zgodnie z ustaleniami dokonanymi pomiędzy Spółką a Oddziałem, część majątku Spółki (w szczególności: sprzęt IT, meble biurowe i inne elementy wyposażenia wnętrz, sprzęt telekomunikacyjny oraz prawa ochronne do znaków towarowych i wzorów przemysłowych, prawa autorskie do znaków towarowych nieobjętych prawami ochronnymi) została przeniesiona do Oddziału. Ponadto, na mocy wewnętrznego rozporządzenia Zarządu Spółki, Spółka udostępniała Oddziałowi część wynajmowanej powierzchni biurowej, zapewniała obsługę sekretariatu, obsługę księgową oraz prawną. Powyższe oraz pozostałe usługi i świadczenia realizowane przez Spółkę na rzecz Oddziału były każdorazowo odrębnie wyceniane. Podobnie, usługi zarządzania strategią marketingową, znakami towarowymi oraz pozostałą własnością intelektualną były wyceniane przez Spółkę i przypisywane jednocześnie do przychodów Oddziału oraz kosztów Spółki. Powyższe przypisanie do przychodów oraz kosztów znajduje swoje zastosowanie przede wszystkim do celów rachunkowości zarządczej. Oddział jest niezależny w podejmowaniu decyzji co do zakupu usług związanych z prowadzoną działalnością w ramach, przydzielonego budżetu. W związku z tym już od momentu wyodrębnienia Oddział posiadał własne zobowiązania wynikające z zawartych umów, w szczególności dotyczących wynajmu powierzchni biurowej oraz wsparcia działań marketingowych. Oddział został również wyodrębniony pod względem finansowym - został mu dedykowany rachunek bankowy, służący regulowaniu zobowiązań powstałych w związku z działalnością Oddziału. Ponadto, na cele Oddziału przygotowane zostały odrębne plany biznesowe i budżety, wprowadzono również wewnętrzne rozliczenia pomiędzy Oddziałem a Spółką.

W celu uzyskania możliwości analizy wyników finansowych Oddziału, Spółka dokonała odpowiednich modyfikacji w zakładowym planie kont, wskutek czego księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób prezentujący przypisanie aktywów, zobowiązań, przychodów i kosztów do Oddziału oraz pozostałej części działalności Spółki. Dzięki takiemu przypisaniu Spółka może m.in. skutecznie monitorować sposób i wysokość finansowania Oddziału oraz wysokość należności i zobowiązań związanych z działalnością tego działu. W przypadku, gdy danego przychodu albo kosztu nie da się jednoznacznie przypisać bezpośrednio do Oddziału bądź pozostałej działalności Spółki, Wnioskodawca dokonuje alokacji przy uwzględnieniu odpowiednich kluczy alokacji.

W związku z odmienną specyfiką czynności podejmowanych przez Oddział w stosunku do podstawowej działalności gospodarczej Spółki (działalności pożyczkowej oraz gastronomicznej), dynamicznym rozwojem sieci sprzedaży produktów oferowanych przez Spółkę oraz planowanym zintensyfikowaniem czynności związanych z budowaniem marki, pod którą prowadzona jest działalność gastronomiczna Spółki, Wnioskodawca przeprowadził działania restrukturyzacyjne, mające na celu przeniesienie działalności Oddziału do odrębnej spółki.

W związku z powyższym, Spółka dokonała zbycia Oddziału w drodze aportu do spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako: Nabywca), w zamian za co Spółka obejmuje akcje Nabywcy. W momencie dokonania aportu Nabywca nie był podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (spółka powstała przed 30 listopada 2013 r., a pierwszy rok obrotowy Nabywcy rozpoczynający się po dniu 31 grudnia 2013 r. rozpocznie się 1 listopada 2015 r.).

W ramach aportu na Nabywcę przeszły odpowiednie prawa i obowiązki z umów związanych z działalnością Oddziału dotyczącą zarządzania strategią marketingową, znakami towarowymi oraz pozostałą własnością intelektualną Spółki, m.in. umowy o zarządzanie marką, umowy najmu, umowa dot. monitoringu, umowa na wykonanie montażu nadajnika radiowego/GPRS, umowy o świadczenie usługi zapewnienia dostępu do sieci Internet, umowy na sprzątanie pomieszczeń biurowych, umowy o zastępstwo i doradztwo w sprawach ochrony własności przemysłowej, umowa powierzenia przetwarzania danych, umowa na wykonanie logo i księgi znaku, umowa wykonania projektu logo, umowa na wykonanie Projektu Identyfikacji Wizualnej - Księgi Standardów Sieci oddziałów sprzedaży spółki, umowa na rewitalizację istniejącego systemu identyfikacji wizualnej, umowa na wykonanie projektów uzupełniających istniejący system identyfikacji wizualnej, umowy o wykonanie i wdrożenie produktu internetowego, umowy stworzenia koncepcji kreatywnej, identyfikacji wizualnej, zarysu scenariusza filmu instruktażowego i promocyjnego/brandingowego oraz strony internetowej z modułem sklepu internetowego, umowa o dzieło na wykonanie projektu identyfikacji wizualnej produktu - mobilnego punktu gastronomicznego, umowy o dzieło na wykonanie korekty roweru gastronomicznego, umowa o dzieło na przeprowadzenie procesu wprowadzania na rynek produktów gastronomicznych, umowa o dzieło na wykonanie projektu wózka do prowadzenia mobilnej działalności gastronomicznej, umowy o świadczenie usług doradztwa gastronomicznego.

Ponadto, na Nabywcę przeszła również odpowiednia część zobowiązań związanych z Oddziałem (np. z tytułu umowy o wsparcie działań marketingowych, umowy na usługi doradztwa podatkowego, czynszu oraz opłaty za energię elektryczną).

Podsumowując, w ramach aportu Oddziału na Nabywcę przeszły w szczególności:

* sprzęt IT, meble biurowe i inne elementy wyposażenia wnętrz, sprzęt telekomunikacyjny,

* prawa ochronne do znaków towarowych i wzorów przemysłowych, prawa autorskie do znaków towarowych nieobjętych prawami ochronnymi,

* prawa i obowiązki z umów z Pracownikami podejmującymi czynności w ramach działalności Oddziału, w tym zobowiązania wobec ZUS i US,

* środki pieniężne zgromadzone na dedykowanym dla Oddziału rachunku bankowym,

* zobowiązania z tytułu umów kosztowych zawartych przez Spółkę w związku z działalnością Oddziału (m.in. z tytułu umowy o wsparcie działań marketingowych, umowy na usługi doradztwa podatkowego, czynszu oraz opłaty za energię elektryczną),

* należności z tytułu kaucji za najem lokalu użytkowego.

Mając na uwadze powyższe, na dzień dokonania aportu Oddział cechowała zdolność do niezależnego kontynuowania działalności, był on bowiem komórką charakteryzującą się samodzielnością gospodarczą. Do Oddziału można przypisać określone składniki przedsiębiorstwa, które determinowały wyodrębnienie funkcjonalne oraz organizacyjne Oddziału.

Po dokonaniu aportu Oddziału do Nabywcy, Spółka kontynuuje działalność w ramach udzielania pożyczek oraz działalności gastronomicznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego zdarzenia, wniesienie aportem Oddziału do Nabywcy oraz objęcie w zamian akcji Nabywcy będzie skutkować dla Spółki powstaniem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem Oddziału do Nabywcy oraz objęcie w zamian akcji Nabywcy nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: "ustawa CIT") do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Ponadto, w myśl z art. 4a pkt 14 ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli dokonany przez niego aport Oddziału, w zamian za który Spółka obejmuje akcje Nabywcy stanowi dokonanie wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną (w tym znaczeniu że jest to spółka nie będąca podatnikiem podatku dochodowego), to czynność ta nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podatkowego, a w konsekwencji - obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy CIT w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2014 r., przepisy ustawy CIT mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Powyższe przepisy zostały zmienione ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (dalej jako: Ustawa zmieniająca).

W myśl art. 1 pkt 1 lit. b Ustawy zmieniającej przepisy ustawy CIT mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei stosownie do zapisów art. 4 ust. 1 Ustawy zmieniającej, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustawy CIT w brzmieniu nadanym Ustawą zmieniającą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 Ustawy zmieniającej, spółka komandytowo-akcyjna, która powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego, a pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

W myśl art. 11 Ustawy zmieniającej, weszła ona w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., z wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wszedł w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia, tj. 11 grudnia 2014 r.

W związku z powyższym, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego przepisy Ustawy zmieniającej dot. traktowania spółek komandytowo-akcyjnych jako podatników podatku dochodowego od osób prawnych w odniesieniu do Nabywcy będą stosowane od 1 listopada 2015 r. W konsekwencji, w momencie dokonania przez Spółkę aportu Oddziału, Nabywca nie był podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W rezultacie, Nabywcą spełnia definicję "spółki niebędącej osobą prawną" zawartą w art. 4a pkt 14 ustawy CIT. W związku z tym, wniesienie aportem Oddziału oraz objęcie w zamian akcji Nabywcy przez Spółkę stanowi przeniesienie własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną.

Zważając na powyższe, wniesienie aportem Oddziału do Nabywcy oraz objęcie w zamian akcji Nabywcy nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.