IPPB3/4510-928/15-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.), uzupełnionym na wezwanie z dnia 28 grudnia 2015 r. (data wysłania 29 grudnia 2015 r., data doręczenia 4 stycznia 2016 r.) pismem z dnia 11 stycznia 2016 r. (data nadania 11 stycznia 2016 r., data wpływu 13 stycznia 2016 r.) - wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych konwersji wierzytelności z tytułu dopłat na kapitał zakładowy - jest prawidłowe.

W dniu 2 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych konwersji wierzytelności z tytułu dopłat na kapitał zakładowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W okresie od sierpnia 2011 do lutego 2015 r. W. sp. z o.o. z siedzibą w W. otrzymał od jedynego Wspólnika, tj. od Ośrodka w W. dopłaty ogółem w kwocie 3.940.000 (słownie: trzy miliony dziewięćset czterdzieści tysięcy) zł:

* uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników (dalej: NZW) z dnia 22 sierpnia 2011 r., kwota dopłaty 1.000.000 zł,

* uchwała NZW z dnia 22 marca 2012 r., kwota dopłaty 500.000 zł,

* uchwała NZW z dnia 30 maja 2011 r., kwota dopłaty 500.000 zł,

* uchwała NZW z dnia 8 sierpnia 2012 r., kwota dopłaty 700.000 zł,

* uchwała NZW z dnia 11 kwietnia 2013 r., kwota dopłaty 200.000 zł,

* uchwała NZW z dnia 14 czerwca 2013 r., kwota dopłaty 200.000 zł,

* uchwała NZW z dnia 22 sierpnia 2013 r., kwota dopłaty 640.000 zł,

* uchwała NZW z dnia 24 października 2013 r., kwota dopłaty 200.000 zł.

W dniu 25 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 9 ust. 1 umowy spółki Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników W. sp. z o.o. postanowiło podwyższyć kapitał zakładowy Spółki z kwoty 200.000 zł do kwoty 4.220.000 zł przeznaczając na ten cel środki z wpłaty gotówkowej Wspólnika w kwocie 80.000 zł oraz środki pochodzące z dopłat zwrotnych po 5 latach, pod warunkiem że nie zostaną przeznaczone na pokrycie straty, poczynionych do tej pory przez jedynego Wspólnika w kwocie 3.940.000 zł. Zasadniczo konwersja dopłat na kapitał zakładowy jest neutralna dla spółki. Spółka W. prowadzi inwestycję polegającą na budowie ośrodka szkoleniowego, do tej pory Spółka wykazywała stratę na działalności. Po wybudowaniu ośrodka W. zamierza prowadzić w nim działalność szkoleniową/oświatową.

Podstawowym i jedynym zamiarem Spółki było podwyższenie kapitału zakładowego w formie pieniężnej. W tym celu dokonana została konwersja dopłat zwrotnych (zobowiązania) na kapitał zakładowy.

W piśmie z dnia 11 stycznia 2016 r. Spółka wskazała, że dopłaty były gromadzone na kapitale rezerwowym Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy W. zobowiązany jest do zapłaty podatku opisanego w stanie faktycznym w związku z konwersją dopłat na udziały.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód spółki przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni.

Ze wskazanego wyżej przepisu wynika, że każde podwyższenie kapitału zakładowego ze źródeł wewnętrznych, pochodzących ze spółki (spółdzielni), powoduje powstanie przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. Przychód powstaje zarówno wskutek przekazania na kapitał zakładowy wypracowanego przez spółkę zysku, jak i przekazania środków z innych kapitałów albo funduszy, np. kapitału zapasowego. W przedstawionej sytuacji nie ma to właśnie miejsca.

W omawiam przypadku nie możemy uważać, że podwyższenie kapitału nastąpiło z źródeł wewnętrznych Spółki.

Dopłaty zwrotne, przeznaczone na finansowanie procesu inwestycyjnego i budowę W. pochodziły od Wspólnika osoby trzeciej, należy potraktować zatem jako konwersję zobowiązania (zasadniczo zwrotnego po 5 latach - okres zwrotu jeszcze nie minął) które wniesione zostało w postaci wkładu pieniężnego, a art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT nie znajdzie w tej sytuacji zastosowania. W takim przypadku konwersja wierzytelności nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku dochodowym, niezależnie czy udziały lub akcje zostają objęte po wartości nominalnej czy też wyższej niż nominalna. Konwersja wierzytelności w formie wkładu pieniężnego nie powoduje powstania przychodu dla celów podatku dochodowego.

W piśmie z dnia 11 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wskazał co następuje.

Zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż podlega zwolnieniu wskazanemu w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zgodnie z treścią przepisu 1 ust. 1 ustawy - ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Ośrodek (dalej: "O.") zgodnie z przepisami ustawy prawo o ruchu drogowym, na podstawie których został powołany do życia wskazują, iż O. jest samorządową osobą prawną, jednostką sektora finansów publicznych, i tym samym:

3. Ośrodek w W. posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w W. sp. z o.o. nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 2 (dwa) lata,

4. Ośrodek w W. nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, tym samym W. sp. z o.o. podlega zwolnieniu z podatku CIT w związku z przeprowadzoną transakcją konwersji dopłat na udziały w kapitale zakładowym Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe, ale z innych przyczyn niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Z odpowiedzi z dnia 11 stycznia 2016 r. udzielonej przez Wnioskodawcę (Spółkę) na wezwanie tutejszego organu podatkowego wynika, że Spółka oczekuje udzielenie odpowiedzi w zakresie skutków podatkowych występujących po jej stronie. Spółka wskazała w przedstawionym przez nią stanie faktycznym, że w okresie od sierpnia 2011 r. do lutego 2015 r. otrzymała od jedynego wspólnika (Ośrodka w Warszawie) dopłaty w ogólnej kwocie 3.940,00 zł (gromadzone na kapitale rezerwowym). W dniu 25 kwietnia 2014 r. podjęto uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki przeznaczając na ten cel środki z wpłaty gotówkowej wspólnika w kwocie 80.000 zł oraz środki pochodzące z dopłat zwrotnych po 5 latach, pod warunkiem że nie zostaną przeznaczone na pokrycie straty. Podstawowym i jedynym zamiarem Spółki było podwyższenie kapitału zakładowego w formie pieniężnej. W tym celu dokonana została konwersja dopłat zwrotnych (zobowiązania) na kapitał zakładowy.

W tym stanie rzeczy Spółka, uważa, że w wyniku realizacji opisanych transakcji nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego, a w konsekwencji nie powstanie po jego stronie obowiązek do zapłaty podatku od konwersji dopłat za udziały w kapitale Spółki.

Organ podatkowy co do zasady zgadza się ze stanowiskiem, że w niniejszej sprawie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu opisanego w stanie faktycznym podwyższenia jego kapitału zakładowego w wyniku dokonanej konwersji dopłat na udziały. Jednakże uzasadnienie dla tego stanowiska należy sformułować inaczej niż uczyniła to Spółka.

Na mocy art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Ponadto na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się także kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów przekazanych na kapitał zapasowy.

Literalna wykładnia powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje na wniosek, że nie jest przychodem wartość majątkowa otrzymana na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego lub zapasowego spółki kapitałowej. Przysporzenie takie może mieć formę wkładów pieniężnych lub aportów. W każdym z tych przypadków ustawa podatkowa bezwarunkowo i jednoznacznie nie traktuje jednak za przychód podatkowy takiego trwałego, nieodwracalnego i definitywnego powiększenia majątku (uniwersalne cechy przychodu), które związane jest z operacją powiększenia kapitału zakładowego lub zapasowego albo ich pierwotnego utworzenia.

W konsekwencji, skoro w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym doszło do konwersji dopłat zwrotnych (zobowiązania Spółki do ich zwrotu na rzecz jej wspólnika) na kapitał zakładowy Spółki, to cała wartość dopłat skonwertowanych na udziały Spółki nie może być uznana za przychód Spółki na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się zaś do powołanych w stanowisku Spółki art. 10 ust. 1 pkt 4 i art. 22 ust. 4 oraz art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych organ pragnie zauważyć, że regulacje te dotyczą ewentualnych skutków podatkowych po stronie wspólnika spółki, będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a więc opodatkowania (lub nie) ewentualnego przychodu (dochodu) po stronie takiego wspólnika, z tytułów wskazanych w tych przepisach. Oznacza to, że powołane wyżej przepisy nie mogą kształtować konsekwencji podatkowych po stronie Wnioskodawcy - jako podatnika podatku dochodowego, z tytułu opisanej we wniosku konwersji dopłat na kapitał zakładowy Wnioskodawcy.

Artykuł 22 ust. 4 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przy tym znaleźć ewentualne zastosowanie w odniesienia do obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, wobec podmiotu wypłacającego przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Niemniej jednak, jak wynika z pisma Spółki z dnia 11 stycznia 2016 r. przedmiotem jej zapytania nie było istnienie obowiązku płatnika podatku dochodowego z tytułu dokonanej konwersji dopłat na jej udziały.

W świetle powyższego, poza zakresem niniejszej interpretacji pozostaje ocena opisanego we wniosku Spółki stanu faktycznego (w szczególności charakteru opisanego podwyższenia kapitału Spółki) na gruncie przepisów art. 10 ust. 1 pkt 4 i art. 22 ust. 4 oraz art. 12 ust. 1 pkt 7.

Dodatkowo należy podkreślić, iż stosownie do treści art. 14c w zw. z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, tutejszy organ nie jest uprawniony do badania i analizy danych liczbowych i obliczeń rachunkowych zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tym samym zawarte we wniosku Spółki dane liczbowe nie podlegały ocenie organu podatkowego w przedmiotowej interpretacji.

Interpretacja dotyczy dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego może przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Organ podatkowy nie ocenia w tym postępowaniu dokumentów dołączonych do wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.