IPPB3/4510-676/15-2/JBB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2014 r. poz. 851) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko #61485; przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2015 r. (data wpływu 13 sierpnia 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy podniesienie kapitału zakładowego, ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym, stanowić będzie dla udziałowca przychód podlegający opodatkowaniu, a w związku z tym, czy na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy podniesienie kapitału zakładowego ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym stanowić będzie dla udziałowca przychód podlegający opodatkowaniu, a w związku z tym, czy na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca ("Wnioskodawca") jest: (i) spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i miejscem zarządu na terytorium Polski oraz (ii) podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych ("podatek CIT").

Wspólnikami Wnioskodawcy - na dzień złożenia Wniosku - są dwie osoby fizyczne ("Wspólnicy"), mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych ("podatek PIT"). Wspólnicy posiadają łącznie 100% udziałów ("Udziały") w kapitale zakładowym Wnioskodawcy ("Kapitał Zakładowy").

Kapitał Zakładowy Wnioskodawcy wynosi 60.000,00 PLN i został w całości pokryty wkładem pieniężnym. Wnioskodawca posiada także środki przeznaczone uchwałą zgromadzenia Wspólników na kapitały zapasowe ("Kapitały Zapasowe"), tj. nie wydzielone na rzecz Wspólników, utworzone z zysków z lat ubiegłych ("Kapitały Zapasowe"). Również w 2015 r. jest planowane osiągnięcie zysku przez Wnioskodawcę.

Planowane jest wniesienie przez Wspólników - w ramach jednej transakcji (przeprowadzonej w tym samym dniu) - jako wkład niepieniężny (aport) łącznie wszystkich Udziałów Wnioskodawcy do innej spółki z o.o. z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Polski, podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT ("SPV1") - w zamian za udziały SPV1 (tzw. "wymiana udziałów").

Kapitał zakładowy SPV1 wynosi 5.000 PLN i został w całości pokryty wkładem pieniężnym.

Udziały w SPV1, nabyte przez Wspólników na skutek tzw. "wymiany udziałów" będą stanowić nowoutworzone udziały w podwyższonym kapitale zakładowym SPV1, utworzone na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego SPV1. Przed wniesieniem ww. wkładu niepieniężnego (aportu) do SPV1, wspólnikami SPV1 byli Wspólnicy - w proporcji do posiadanych Udziałów.

W związku z wniesieniem - jako wkład niepieniężny (aport) - Udziałów do SPV1:

* każdy ze Wspólników obejmie udziały w SPV1 po cenie nominalnej równej wartości rynkowej (tekst jedn.: bez agio) Udziałów na dzień ich wniesienia do SPV1 oraz

* SPV 1 - w wyniku nabycia Udziałów - uzyskała całość praw głosu we Wnioskodawcy (100% Udziałów w Kapitale Zakładowym Wnioskodawcy).

Po przeprowadzeniu opisanej powyżej transakcji, jedynym udziałowcem Wnioskodawcy (właścicielem 100% udziałów Wnioskodawcy) będzie SPV1.

Planowane jest również podwyższenie Kapitału Zakładowego Wnioskodawcy ze środków zgromadzonych na Kapitałach Zapasowych poprzez podwyższenie wartości nominalnej istniejących Udziałów, tj. w sposób wskazany w art. 260 § 1 w zw. z art. 257 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. Poz. 1030 z późn. zm.), ("k.s.h.") z tzw. agio (tekst jedn.: wzrost wartości nominalnej Udziałów będzie niższy niż kwota przekazana na Kapitał Zakładowy z Kapitałów Zapasowych) lub bez agio.

W związku z ww. podwyższeniem Kapitału Zakładowego Wnioskodawcy nie zostaną utworzone nowe Udziały w Kapitale Zakładowym.

Bezpośrednio po podwyższeniu Kapitału Zakładowego Wnioskodawcy, jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy pozostanie nadal SPV1.

Od momentu nabycia całości udziałów Wnioskodawcy przez SPV1, SPV1 będzie jedynym udziałowcem Wnioskodawcy nieprzerwanie co najmniej przez 2 lata.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, podwyższenie Kapitału Zakładowego Wnioskodawcy poprzez podwyższenie wartości nominalnej Udziałów ze środków zgromadzonych na Kapitałach Zapasowych Wnioskodawcy (z agio lub bez agio) nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązku - jako płatnika podatku CIT - pobrania podatku CIT wg stawki 19% podatku CIT - z uwagi na to, iż ww. podwyższenie Kapitału Zakładowego stanowić będzie dla SPV1 dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT, zwolniony z podatku CIT na podstawie art. 22 ust. 4 i następne ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, podwyższenie Kapitału Zakładowego Wnioskodawcy poprzez podwyższenie wartości nominalnej Udziałów ze środków zgromadzonych na Kapitałach Zapasowych Wnioskodawcy (z agio lub bez agio) nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązku - jako płatnika podatku CIT - pobrania podatku CIT wg stawki 19% podatku CIT - z uwagi na to, iż ww. podwyższenie Kapitału Zakładowego stanowić będzie dla SPV1 dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT, zwolniony z podatku CIT na podstawie art. 22 ust. 4 i następne ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT "podatnicy jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania." Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT "przedmiotem opodatkowania jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. (...) 22 przedmiotem opodatkowania podatkiem CIT jest przychód." Dochodem w podatku CIT jest, co do zasady, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT). Art. 10 ust. 1 ustawy o CIT zawiera tzw. otwarty katalog dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. I tak, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem (nie dotyczącym tej sprawy), jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: (...) 4) dochód spółki przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego (...) oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (...) z innych kapitałów (...) takiej spółki (...)."

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek CIT od dochodów (przychodów) m.in. z innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu. Niemniej jednak, jak wynika z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT "zwalnia się od (podatku CIT) dochody (przychody) (...) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z wyjątkiem (nie dotyczącym tej sprawy) jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

Warunkiem zastosowania zwolnienia z podatku CIT m.in. przychodów z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT jest ponadto: (i) posiadanie przez spółkę uzyskująca dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych spółki mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej udziałów (akcji) w tej spółce nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a ustawy o CIT) oraz (ii) posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w art. 22 ust. 4 pkt 3) z tytułu własności (art. 22 ust. 4d pkt 1) ustawy o CIT), a w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) - posiadanie na podstawie tytułu własności bądź innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych| udziałów (akcji) nie zostało przeniesione (art. 22 ust. 4d pkt 2) ustawy o CIT).

Jak wynika z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT "osoby prawne (...) które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w (...) art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem art. 26 ust. 2 ustawy o CIT; pozostałe zastrzeżenia nie dotyczą tej sprawy, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat (...). " Jak bowiem wynika z art. 26 ust. 2 ustawy o CIT "w razie przeznaczenia dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego (...) płatnicy (...) pobierają podatek w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego, a w przypadku braku wymogu rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego - od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podwyższeniu tego kapitału (...)."

Zgodnie z art. 257 § 1 i § 2 k.s.h. " § 1. Jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuję nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. § 2. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących łub ustanowienie nowych." Nadto, jak wynika z art. 260 k.s.h. § 1. Uchwałą wspólników o zmianie umowy spółki można podwyższyć kapitał zakładowy, przeznaczając na ten cel środki z kapitału zapasowego lub kapitałów (funduszy) rezerwowych utworzonych z zysku spółki (podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki). § 2. Nowe udziały przysługują wspólnikom w stosunku do ich dotychczasowych udziałów i nie wymagają objęcia. § 3. W przypadku podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych udziałów stosuje się odpowiednio przepis art. 260 § 2 k.s.h. § 4. Przepisu art. 260 § 2 k.s.h. nie stosuje się do udziałów własnych spółki, o których mowa w art. 200 k.s.h.".

Wnioskodawca zauważa, iż jak wynika z art. 257 § 1 k.s.h., jednym ze sposobów podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. jest zmiana umowy spółki, a samo podwyższenie kapitału zakładowego może nastąpić m.in. poprzez podwyższenie wartości nominalnej istniejących udziałów (art. 257 § 2 k.s.h.). Nadto, jak wynika z art. 260 § 1 k.s.h. podwyższenie kapitału zakładowego spółki z o.o. może nastąpić ze środków tej spółki, tj. np. ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym bądź rezerwowym tej spółki. Nowe udziały w kapitale zakładowym spółki przysługują wspólnikom tej spółki w stosunku do ich dotychczasowych udziałów i nie wymagają objęcia (art. 260 § 2 k.s.h.).

Zgodnie z art. 7 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem CIT jest, co do zasady, dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Niemniej jednak w przypadku, o którym mowa w art. 22 ustawy o CIT - a więc przychodów z udziału w zyskach osób prawnych - przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 10 ust. 1 ustawy o CIT (dochodem) przychodem w podatku CIT z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym m.in. dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał z innych kapitałów osoby prawnej (art. 10 ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT). Również art. 12 ust. 1 ustawi o CIT określa, co stanowi przychód na gruncie ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, z brzmienia art. 12 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wyraźnie zatem wynika, iż środki pochodzące z kapitału zapasowego przekazywane na kapitał zakładowy tej spółki stanowią dla wspólników tej spółki dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

Stanowisko zgodne z ww. stanowiskiem Wnioskodawcy zajmują sądy administracyjne w wydawanych wyrokach. Jak wskazano bowiem m.in. w prawomocnym wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 15 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 447/11)"ustawodawca nie wprowadził (...) żadnych ograniczeń opodatkowania dochodu wspólników uzyskanego w związku z zasileniem kapitału zakładowego środkami pochodzącymi z kapitałów rezerwowego i zapasowego z uwagi na źródło środków, z jakich kapitały te zostały utworzone. W szczególności zaś brak jest podstaw, aby uwzględnić jako tego rodzaju ograniczenie okoliczność, że kapitał rezerwowy utworzony został z zysków z lat ubiegłych (po potrąceniu podatku CIT). Sąd podziela pogląd przyjęty w orzecznictwie sadowym, iż z uwagi na treść art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT dokonanie omawianej operacji podlega opodatkowaniu (podatkiem CIT) bez względu na to, z jakich środków utworzony został kapitał zapasowy lub rezerwowy."

Takie samo stanowisko zajął m.in.: NSA w wyroku z dnia 20 stycznia 2005 r. (sygn. akt FSK 1065/04), WSA w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 11 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/GI 518/09) oraz WSA w Szczecinie w prawomocnym wyroku z dnia 13 września 2007 r. (sygn. akt I SA/Sz 29/07).

Także organy interpretacyjne w wydawanych interpretacjach indywidualnych zajmują stanowisko zgodne z ww. stanowiskiem Wnioskodawcy.

W interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2015 r. (nr IPTPB3/423-427/14-4/PM) organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż "podwyższenie kapitału zakładowego powstałego z niepodzielonych zysków z lat poprzednich (...) skutkować będzie po stronie udziałowca powstaniem przychodu w podatku CIT z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 4) i ustawy o CIT.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 21marca 2014 r. (nr ILPB4/423-509/13-2/MC) wskazano, iż w sytuacji, w której spółka dokona konwersji kapitału zapasowego powstałego z agio na kapitał podstawowy poprzez zwiększenie wartości nominalnej istniejących Udziałów, po stronie wnioskodawcy powstanie dochód (przychód) w podatku CIT z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT. Takie samo stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2013 r. (nr IPTPB3/423-376/12-5/MF). Zdaniem Wnioskodawcy, na powstanie przychodu w podatku CIT po stronie wspólnika spółki na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie ma wpływu fakt, czy podwyższenie kapitału zakładowego ze środków zgromadzonych m.in. na kapitale zapasowym następuje z tzw. "agio" czy bez "agio" (przychód w podatku CIT powstaje w obu tych sytuacjach). Takiego rozróżnienia nie wprowadził bowiem ustawodawca w analizowanym przepisie.

W świetle tego zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, w której Wnioskodawca dokona podwyższenia Kapitału Zakładowego z Kapitałów Zapasowych (powstałych z niepodzielonych zysków z lat ubiegłych) z agio lub bez agio po stronie SPV1 - jako wspólnika Wnioskodawcy - powstanie dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT. Niemniej jednak, zdaniem Wnioskodawcy, ww. dochód będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 22 ust. 4 w zw. z art. 22 ust. 6 ustawy o CIT.

Co do zasady, podatek CIT od dochodów (przychodów) z przychodów z udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (art. 22 ust. 1 ustawy o CIT). Jednakże stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku CIT dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jeśli spełnione są łącznie następujące warunki:

W związku z tym, iż jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego wniosku, podwyższenie Kapitału Zakładowego będzie miało miejsce po upływie min. 2 lat od dokonania transakcji tzw. "wymiany udziałów" pomiędzy Wspólnikami a SPV1, na skutek której SPV1 obejmie 100% Udziałów w Kapitale Zakładowym Wnioskodawcy (a wiec SPV1 - jako właściciel Udziałów - do dnia podwyższenia Kapitału Zakładowego będzie posiadała 100% Udziałów Wnioskodawcy nieprzerwanie od przynajmniej 2 lat - w stanie przyszłym wniosku zostanie spełniony warunek zastosowania zwolnienia z podatku CIT z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, o którym mowa w art. 22 ust. 4a oraz art. 22 ust. 4d pkt 1) ustawy o CIT. Wnioskodawca wskazuje wiec, iż jak wynika z informacji przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku oraz wskazanych powyżej, zwolnienie z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT ma zastosowanie w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku potrącenia podatku CIT w Polsce wg stawki 19% podatku CIT z tytułu podwyższenia Kapitału Zakładowego ze środków zgromadzonych na Kapitałach Zapasowych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, podwyższenie Kapitału Zakładowego Wnioskodawcy poprzez podwyższenie wartości nominalnej Udziałów ze środków zgromadzonych na Kapitałach Zapasowych Wnioskodawcy (z agio lub bez agio) nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku Wnioskodawcy - jako płatnika podatku CIT z tytułu przychodów uzyskiwanych przez SPV1 (wspólnika Wnioskodawcy) - pobrania podatku CIT wg stawki 19% podatku CIT - z uwagi na to, iż ww. podwyższenie Kapitału Zakładowego stanowić będzie dla SPV1 dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT, podlegający zwolnieniu z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy uznać za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.