IPPB3/4510-637/15-2/EŻ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2015 r. (data wpływu 23 lipca 2015 r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia wydatków na nabycie palet do kosztów uzyskania przychodów bez obowiązku korekty w dacie utraty/likwidacji palety-jest prawidłowe.

W dniu 23 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia wydatków na nabycie palet do kosztów uzyskania przychodów bez obowiązku korekty w dacie utraty/likwidacji palety.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

S.A. (dawniej: sp. z o.o.; dalej "Wnioskodawca") prowadzi działalność gospodarczą polegającą na udostępnianiu do odpłatnego używania palet (określanych również jako "europalety") służących do transportu towarów. Wnioskodawca zawiera ze swoimi klientami (dalej: "Dostawcy") umowy, na podstawie których zobowiązuje się udostępnić

Dostawcy do używania określoną liczbę palet przez oznaczony czas.

Wnioskodawca rezerwuje na potrzeby Dostawcy określoną liczbę palet, a następnie, zgodnie z zapotrzebowaniem przekazywanym przez Dostawcę, dostarcza palety do wskazanego miejsca (np. zakładu produkcyjnego Dostawcy). Dostawca zapełnia palety własnymi towarami, po czym są one transportowane do klientów danego Dostawcy, najczęściej punktów sprzedaży (hurtowej lub detalicznej), dalej: "Sieci handlowe".

Po uwolnieniu palet ze znajdujących się na nich towarów Wnioskodawca odbiera puste palety z miejsca ich aktualnego pobytu (np. z magazynu Sieci handlowej, od klienta Dostawcy), dokonuje oceny ich stanu oraz przeprowadza ewentualne naprawy, po czym palety są ponownie przekazywane Dostawcom.

Wnioskodawca podkreśla także, że z uwagi na wielką liczbę obsługiwanych palet oraz przyjęty model biznesowy prowadzonej działalności, w ramach świadczonej usługi udostępnienia palet, Wnioskodawca w rozliczeniach z Dostawcami prowadzi wyłącznie ewidencję ilościową udostępnionych i odebranych palet, co wyklucza indywidualną identyfikację poszczególnych palet. Oznacza to, że Wnioskodawca udostępnia Dostawcy np. 10.000 palet, a Dostawca zobowiązany jest zwrócić również 10.000 (z uwzględnieniem odpisów na utracone i zlikwidowane palety, o czym poniżej) palet tego samego rodzaju, ale nie muszą być to te same palety, które zostały mu udostępnione.

Warunki dostawy towarów oraz rozliczenia obowiązku zwrotu palet, na których zostały dostarczone te towary, regulują umowy zawierane przez Dostawców z Sieciami handlowymi. Wnioskodawca nie ma wpływu na treść tych umów. Powszechnie stosowaną przez Sieci handlowe praktyką, jest zastrzeganie w umowach zawieranych z Dostawcami klauzuli dotyczącej odpisów zwracanych palet (sensem gospodarczym takiej klauzuli jest zabezpieczenie Sieci handlowej na wypadek naturalnego zużycia palet w czasie użytkowania, przypadkowej utraty lub zniszczenia na skutek działania czynników zewnętrznych itp. oraz uproszczenie rozliczeń z Dostawcami). Na tej podstawie Sieć handlowa ma możliwość nie dokonania zwrotu określonej (najczęściej w%) liczby palet, na których znajdowały się dostarczone przez Dostawców towary, bez potrzeby każdorazowego udokumentowania okoliczności zniszczenia lub utraty palety.

W umowach zawieranych przez Wnioskodawcę z Dostawcami, Wnioskodawca przejmuje na siebie ryzyko utraty palet w związku z odpisami dokonanymi przez Sieci handlowe. Przejęcie wskazanego ryzyka stanowi istotny z biznesowego punktu widzenia element usługi udostępnienia palet świadczonej przez Wnioskodawcę.

W celu prawidłowego wykonania usług udostępnienia palet, Wnioskodawca nabywał w ciągu poprzednich lat znaczną liczbę palet od ich producentów, sprzedawców oraz od samych Dostawców. Udostępniane palety stanowiły przez cały czas własność Wnioskodawcy. Zwykle okres użytkowania pojedynczej palety był dłuższy niż jeden rok. Jednostkowa cena zakupu palety była zmienna i zależna od aktualnych warunków rynkowych oraz stanu palety (nowa/używana) i w ostatnich latach mieściła się przeciętnie w przedziale ok. 15-25 zł za sztukę, w żadnym jednak przypadku nie przekraczała 3.500 zł.

Wnioskodawca w ujęciu bilansowym traktował nabywane palety jako towary handlowe (opakowania zwrotne) co oznacza w szczególności, że nie zalicza wydatków na nabycie palet do kosztów bilansowych w momencie ich poniesienia, ale dopiero w momencie utraty i likwidacji nabytych palet albo ich sprzedaży.

W dniu 27 września 2013 r. Wnioskodawca złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dotyczącym zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie palet (dalej: "Wniosek"). Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozliczyć wydatki na nabycie palet w kosztach uzyskania przychodów.

2. Czy utrata palet stanowiących własność Wnioskodawcy w związku z odpisami dokonywanymi przez sieci handlowe stanowi zdarzenie mające wpływ na rozliczenia podatkowe Wnioskodawcy z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2013 r. nr IPPB3/423-771/13-2/EŻ (dalej: "Interpretacja z dnia 17 grudnia 2013 r.") Minister Finansów uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we Wniosku, tj. możliwość jednorazowego ujmowania wydatków na nabycie palet jako kosztów uzyskania przychodów (1) oraz brak obowiązku korekty w odniesieniu do palet utraconych, niezwróconych przez Dostawców (2).

Po otrzymaniu Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r. okazało się jednak, że problem będący przedmiotem tej Interpretacji występował również w nieprzedawnionych (w stosunku, do których nie doszło do zawieszenia lub przerwania biegu przedawnienia) okresach rozliczeniowych poprzedzających dzień otrzymania Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest działanie Wnioskodawcy, w którym również do stanu faktycznego zaistniałego przed otrzymaniem Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r. zastosuje się do oceny prawnej zawartej w Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r., tj. czy prawidłowym jest jednorazowe zaliczenie wydatków na nabycie palet do kosztów uzyskania przychodów bez obowiązku korekty kosztów w dacie utraty/likwidacji palety.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca może zastosować się do oceny prawnej wyrażonej w Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r. również w odniesieniu do stanu faktycznego zaistniałego przed wydaniem Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r., tj. prawidłowym jest jednorazowe zaliczenie wydatków na nabycie palet do kosztów uzyskania przychodów bez obowiązku korekty kosztów w dacie utraty/likwidacji palety.

W Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r. Minister Finansów uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w odniesieniu do palet nabywanych w celu przekazania do odpłatnego używania zastosowanie znajduje przepis art. 16d ust. 1 Ustawy CIT, tj. Wnioskodawca może nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych palet, ale powinien w takim przypadku zaliczać wydatki poniesione na ich nabycie do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. W takim przypadku Wnioskodawca nie ma obowiązku ujawnienia nabytych palet w prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Ponadto, zgodnie z Interpretacją z dnia 17 grudnia 2013 r., wartość utraconych palet, niezwróconych przez Dostawców z uwagi na odpisy dokonane przez Sieci handlowe, pozostaje bez wpływu na wysokość kosztów uzyskania przychodów poniesionych z tytułu nabycia palet i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania, stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 16d ust. 1 Ustawy CIT.

W ocenie Wnioskodawcy wyżej wskazana ocena prawna przepisów prawa podatkowego, jest adekwatna również do nieprzedawnionych (w stosunku do których nie doszło do przerwania/zawieszenia biegu terminu przedawnienia) okresów rozliczeniowych sprzed wydania Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r. W związku z tym należy powtórzyć za Interpretacją z dnia 17 grudnia 2013 r.:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej Ustawy. Z powyższego wynika, że kosztem może być każdy wydatek o ile wykazuje on związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, polegający na tym, że poniesiony wydatek powiązać można z osiąganymi przychodami (koszty bezpośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4 Ustawy CIT i pośrednie, których dotyczą przepisy art. 15 ust. 4d Ustawy CIT), jak również, koszty których poniesienie ukierunkowane było na osiągnięcie przychodów, nawet jeżeli przychód faktycznie nie został osiągnięty (poniesione "w celu" uzyskania przychodów) oraz koszty dotyczące samego źródła przychodów (np. ogółu prowadzonej działalności gospodarczej) o ile służą jego zachowaniu lub zabezpieczeniu. Związek kosztów z przychodami lub źródłem przychodów oceniać należy z uwzględnieniem zasad racjonalnej gospodarki, ekonomicznej efektywności oraz celu w jakim poniesiony został dany wydatek.

Jak zostało to wskazane w opisie zaistniałego stanu faktycznego nabywanie przez Wnioskodawcę palet, stanowiących następnie przedmiot udostępnienia do odpłatnego używania na rzecz Dostawców, stanowi konieczny warunek dla możliwości osiągnięcia przez Wnioskodawcę przychodów z prowadzonej działalności. Nabycie palet bez wątpienia związane jest zatem z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a palety wykorzystywane są w prowadzeniu tej działalności. Wydatki ponoszone na nabycie palet spełniają zatem warunki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.

Mając na uwadze, że nabywane palety stanowią przez cały okres oddania do odpłatnego używania własność Wnioskodawcy, planowany okres użytkowania pojedynczej palety przekracza rok, ale wartość jednostkowa w cenie zakupu nie przekracza 3.500 zł (przeciętnie wynosiła w ostatnich latach ok. 15-25 zł), w ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do palet nabywanych w celu przekazania do odpłatnego używania zastosowanie znajduje przepis art. 16d ust. 1 Ustawy CIT, tj. Wnioskodawca może nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych palet, ale powinien w takim przypadku zaliczać wydatki poniesione na ich nabycie do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Wnioskodawca uważa również, że w takim przypadku nie ma obowiązku ujawnienia nabytych palet w prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko zgodne z wyrażonym powyżej wynika z treści interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 grudnia 2010 r. nr ILPB3/423-799/10-2/KS i nr ILPB3/423-799/10-3/KS, w której stwierdzono w szczególności "w świetle powyższego, należy stwierdzić; iż Spółce będzie przysługiwało prawo zaliczenia jednorazowo do kosztów podatkowych wydatków na nabycie palet spełniających definicję środka trwałego, których wartość początkowa jest niższa lub równo 3.500 zł w miesiącu oddania ich do używania".

W ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia dla rozliczenia ponoszonych wydatków na zakup palet w podatkowych kosztach uzyskania przychodów pozostaje sposób ich bilansowego ujęcia jako towarów. Podejście powyższe wynika z rekomendacji i zaleceń udzielonych Wnioskodawcy przez biegłego rewidenta badającego sprawozdanie finansowe. Mając na uwadze zasadę autonomiczności regulacji podatkowych wobec innych dziedzin prawa, w szczególności ustawy o rachunkowości i międzynarodowych standardów rachunkowości, zdaniem Wnioskodawcy istnienie wskazanej rozbieżności mającej uzasadnienie w treści obowiązujących przepisów Ustawy CIT jest uzasadnione.

Wnioskodawca podkreśla, że istotnym elementem świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jest przejęcie ryzyka utraty części udostępnionych palet na skutek odpisów dokonywanych przez Sieci handlowe w umowach zawieranych z Dostawcami. Wyrażenie przez Wnioskodawcę zgody na to, iż część udostępnionych palet nie zostanie Wnioskodawcy zwrócona stanowi zatem naturalną i niedającą się uniknąć konsekwencję prowadzonej działalności, Wnioskodawca nie ma bowiem wpływu na wysokość odpisów palet stosowanych przez Sieci handlowe, do których Dostawcy dostarczają swoje towary na paletach udostępnionych przez Wnioskodawcę, zaś powszechną praktyką rynkową jest dokonywanie takich odpisów przez Sieci handlowe w celu uproszczenia zasad rozliczania zwrotu palet zniszczonych w toku normalnego zużycia lub utraconych w innych okolicznościach.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że wartość utraconych palet, niezwróconych przez Dostawców z uwagi na odpisy dokonane przez Sieci handlowe, pozostaje bez wpływu na wysokość kosztów uzyskania przychodów poniesionych z tytułu nabycia palet i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania, stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 16d ust. 1 Ustawy CIT.

Nie widząc przeciwwskazań do zastosowania przedstawionej wyżej oceny prawnej, która została zaaprobowana przez Ministra Finansów w Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r., Wnioskodawca uważa, że prawidłowym będzie dokonanie korekt za poprzednie okresy rozliczeniowe, polegających na zaliczeniu wydatków poniesionych na nabycie palet do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Za dokonaniem takich korekt przemawia zasada pogłębiania zaufania do organów podatkowych prowadzących postępowanie, w tym wydających indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego (por. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej).

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem niniejszego Wniosku nie jest pytanie o przepis Ordynacji podatkowej dotyczący zakresu ochrony wynikającej z zastosowania się do interpretacji indywidualnej, lecz nienowelizowane w okresie nieprzedawnionych na dzień złożenia niniejszego Wniosku zobowiązań w podatku dochodowym od osób prawnych przepisy Ustawy CIT.

Reasumując, Wnioskodawca może zastosować się do oceny prawnej wyrażonej w Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r. również w odniesieniu do stanu faktycznego zaistniałego przed wydaniem Interpretacji z dnia 17 grudnia 2013 r., tj. prawidłowym jest jednorazowe zaliczenie wydatków na nabycie palet do kosztów uzyskania przychodów bez obowiązku korekty kosztów w dacie utraty/likwidacji palety.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.