IPPB3/4510-27/16-2/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 12 stycznia 2016 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych otrzymania majątku spółki osobowej po jej rozwiązaniu - jest prawidłowe.

W dniu 12 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych otrzymania majątku spółki osobowej po jej rozwiązaniu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w przyszłości zostanie jednym ze wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółki akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ("Spółka kapitałowa"). Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę kapitałową będzie dzierżawa własności intelektualnej.

W toku swojego funkcjonowania Spółka kapitałowa zostanie przekształcona w spółkę jawną albo w spółkę komandytową ("Spółka osobowa"). W sytuacji, gdy w Spółce kapitałowej na dzień jej przekształcenia w Spółkę osobową znajdą się niepodzielone zyski oraz zyski przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy, zostaną one opodatkowane u Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób prawnych (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT).

W wyniku przekształcenia Spółki kapitałowej w Spółkę osobową siedziba nie ulegnie zmianie, w związku z tym Spółka osobowa również będzie miała siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka osobowa, która powstanie z przekształcenia Spółki kapitałowej, będzie prowadziła działalność gospodarczą. Przeważający przedmiot tej działalności gospodarczej będzie tożsamy z przedmiotem działalności Spółki kapitałowej, tj. dzierżawa własności intelektualnej.

W toku działalności Spółki osobowej mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą jej rozwiązanie, np. podjęcie przez jej wspólników uchwały o rozwiązaniu. Jeśli taka sytuacja wystąpi majątek Spółki osobowej - po spłaceniu zobowiązań oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych - zostanie podzielony pomiędzy wspólników Spółki osobowej, stosownie do postanowień umowy tej spółki.

W wyniku podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej Wnioskodawca otrzyma:

* środki pieniężne, pochodzące z:

ii. realizacji wierzytelności z tytułu sprzedaży lub z tytułu odpłatnego zbycia aktywów przez Spółkę osobową po jej przekształceniu (tekst jedn.: z przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę osobową, opodatkowanych u Wnioskodawcy i u pozostałych wspólników Spółki osobowej podatkiem dochodowym od osób prawnych jako przychody z działalności gospodarczej stosownie do art. 5 ust. 3 Ustawy CIT),

* inne niż wymienione w pkt a) składniki majątku Spółki osobowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, w ramach podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej, środków pieniężnych, pochodzących z realizacji wierzytelności z tytułu sprzedaży lub z tytułu odpłatnego zbycia aktywów przez Spółkę kapitałową (tekst jedn.: z przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę kapitałową przed jej przekształceniem w Spółkę osobową), skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

2. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, w ramach podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej, środków pieniężnych, pochodzących z realizacji wierzytelności z tytułu sprzedaży lub z tytułu odpłatnego zbycia aktywów przez Spółkę osobową (tekst jedn.: z przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę osobową), skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

3. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, w ramach podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej, składników majątku Spółki osobowej innych niż środki pieniężne, skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1) Otrzymanie przez Wnioskodawcę, w ramach podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej, środków pieniężnych, pochodzących z realizacji wierzytelności z tytułu sprzedaży lub z tytułu odpłatnego zbycia aktywów przez Spółkę kapitałową (tekst jedn.: z przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę kapitałową przed jej przekształceniem w Spółkę osobową), nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

Ad. 2) Otrzymanie przez Wnioskodawcę, w ramach podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej, środków pieniężnych, pochodzących z realizacji wierzytelności z tytułu sprzedaży lub z tytułu odpłatnego zbycia aktywów przez Spółkę osobową (tekst jedn.: z przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę osobową), nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

Ad. 3) Otrzymanie przez Wnioskodawcę, w ramach podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej, składników majątku Spółki osobowej innych niż środki pieniężne, nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.; "k.s.h.") osobowe spółki prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej. Szczegółowe unormowania w zakresie likwidacji spółki jawnej (stosowane odpowiednio również do spółki komandytowej) zawarte zostały w Rozdziale 5 przepisów k.s.h. Zgodnie z art. 67 § 1 k.s.h., w przypadkach określonych w art. 58 tej ustawy należy przeprowadzić likwidację spółki chyba, że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Stosownie zaś do art. 58 k.s.h., rozwiązanie spółki powodują między innymi: przyczyny przewidziane w umowie spółki, jednomyślna uchwała wszystkich wspólników.

Zgodnie z art. 82 § 2 k.s.h., majątek spółki jawnej pozostały po likwidacji dzieli się między jej wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy, spłaca się wspólnikom udziały, nadwyżkę zaś dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku spółki. Zgodnie z art. 103 k.s.h., w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a Ustawy CIT do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Z kolei stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3b do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku, w tym wierzytelności, otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku:

* odpłatnego zbycia tych składników majątku - ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio,

* spłaty otrzymanej wierzytelności - przychód uzyskany z tej spłaty.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje należy dojść do wniosku, że ustawodawca przewidział dychotomiczny podział majątku likwidacyjnego spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu Ustawy CIT otrzymanego przez jej wspólników z perspektywy podatkowych konsekwencji otrzymania tego majątku. Otrzymanie środków pieniężnych w wyniku podziału majątku likwidacyjnego spółki niebędącej osobą prawną nie skutkuje powstaniem przychodu w CIT. Podobnie otrzymanie innych składników majątku likwidacyjnego takiej spółki nie skutkuje powstaniem przychodu w CIT, jednocześnie jednak odpłatne zbycie tych składników majątku albo spłata otrzymanej wierzytelności skutkować będzie powstaniem przychodu dla podatnika CIT.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy otrzymanie przez niego w związku z rozwiązaniem Spółki osobowej środków pieniężnych nie będzie powodować - zgodnie z wyraźnym brzmieniem art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a Ustawy CIT - powstania przychodu podatkowego.

Podobnie otrzymanie przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem Spółki osobowej innych składników jej majątku niż środki pieniężne nie będzie powodowało powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego. Przychód taki może powstać dopiero w momencie odpłatnego zbycia otrzymanych składników majątku albo spłaty otrzymanej wierzytelności, a nie w momencie ich otrzymania przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania Spółki osobowej.

Należy podkreślić, że za poprawnością stanowiska Wnioskodawcy przemawia nie tylko literalne brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 3a lit, a oraz art. 12 ust. 4 pkt 3b Ustawy CIT. ale również ich wykładnia autentyczna. Przepisy te wprowadzone zostały ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W treści uzasadnienia do projektu ww. ustawy nowelizującej można przeczytać, co następuje:

"W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany - tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej. Itak, w przypadku otrzymania przez wspólnika:

* środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki;

* innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy."

Poprawność powyżej zaprezentowanego stanowiska znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2014 r. (sygn. ILPB4/423-345/14-3/ŁM) stwierdził, iż "otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych i innych składników majątku w efekcie likwidacji Spółki Osobowej nie będzie skutkowało uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy CIT. "

Reasumując, zarówno wykładnia literalna, jak i autentyczna art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a oraz art. 12 ust. 4 pkt 3b Ustawy CIT prowadzą do wniosku, że:

1. Otrzymanie przez Wnioskodawcę, w ramach podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej, środków pieniężnych, pochodzących z realizacji wierzytelności z tytułu sprzedaży lub z tytułu odpłatnego zbycia aktywów przez Spółkę kapitałową (tekst jedn.: z przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę kapitałową przed jej przekształceniem w Spółkę osobową), nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

2. Otrzymanie przez Wnioskodawcę, w ramach podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej, środków pieniężnych, pochodzących z realizacji wierzytelności z tytułu sprzedaży lub z tytułu odpłatnego zbycia aktywów przez Spółkę osobową (tekst jedn.: z przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę osobową), nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

3. Otrzymanie przez Wnioskodawcę, w ramach podziału majątku rozwiązanej Spółki osobowej, składników majątku Spółki osobowej innych niż środki pieniężne, nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.