IPPB3/4510-237/15-3/DP - CIT w zakresie konsekwencji podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę akcyjną

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko #61485; przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2015 r. (data wpływu 26 marca 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę akcyjną - jest prawidłowe.

W dniu 26 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę akcyjną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca") jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: "SKA"). Spółka, wraz z komplementariuszem SKA, będącym osobą prawną, rozważają przekształcenie SKA w spółkę akcyjną (dalej: "S.A."). Przekształcenie zostanie dokonane w taki sposób, że wartość kapitału zakładowego S.A. odpowiadać będzie wartości kapitału zakładowego SKA oraz nie nastąpi zmiana składu wspólników i ich prawa w zysku (dotychczasowy akcjonariusz SKA stanie się akcjonariuszem SA, dotychczasowy komplementariusz SKA stanie się akcjonariuszem S.A. i uczestniczyć oni będą w zyskach S.A. w takiej samej proporcji w jakiej uczestniczyli w zysku SKA).

Powyższe oznacza, że ilość akcji w S.A. przyznanych komplementariuszowi oraz Spółce będzie proporcjonalna do wielkości wniesionych przez nich wkładów do SKA, a więc stosunek wymiany posiadanych przez Spółkę akcji w przekształcanej SKA na akcje w przekształconej S.A. będzie tożsamy, tzn. Spółka będzie posiadała taki sam procent akcji w S.A. powstałej w wyniku przekształcenia SKA, jak procent jej udziału w sumie kapitału zakładowego SKA.

Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), SKA na moment złożenia wniosku nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych również na moment dokonania przekształcenia w S.A., gdyż jej rok obrotowy kończy się po tych zdarzeniach. Oczywiście S.A. powstała w wyniku przekształcenia SKA, od dnia przekształcenia będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podsumowując, nastąpi przekształcenie podmiotu niebędącego podatnikiem podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w podmiot będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przekształceniem SKA w S.A. po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie SKA w S.A. nie spowoduje powstania przychodu dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "Podatek CIT" po stronie Wnioskodawcy.

Katalog zdarzeń ekonomicznych skutkujących powstaniem przychodu dla potrzeb Podatku CIT został zawarty w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT. Ze względu na użyte w przepisie sformułowanie "w szczególności" należy uznać, że katalog ten nie ma charakteru enumeratywnego (zamkniętego), a wymienione w nim kategorie stanowią tylko przykłady przychodów.

Pomimo że zawarty w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT katalog przychodów podlegających opodatkowaniu Podatkiem CIT ma charakter przykładowy, to ustawodawca nie zdecydował się zamieścić w przepisach Ustawy CIT definicji przychodu dla potrzeb Podatku CIT. Dlatego też, w celu ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia przychodu dla potrzeb Podatku CIT należy odwołać się do definicji takiego przychodu wypracowanej przez doktrynę oraz sądownictwo.

Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: "NSA") w wyroku z 24 października 2012 r. o sygn. II FSK 421/11 wskazał, że: "przysporzenie definitywne to takie, które ma charakter ostateczny, nieodwołalny, które nie podlega już zwrotowi". Również w wyroku z 27 listopada 2003 r. o sygn. II FSK 2798/11 NSA zauważył, że: "Przechodząc z kolei do oceny zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego nie można także pominąć, że analiza rodzajów przychodów, wymienionych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że przychód to definitywne przysporzenie majątkowe."

Z powyższego wynika, że aby móc uznać, że powstał przychód skutkujący obowiązkiem podatkowym w Podatku CIT, przychód ten musi być definitywny i mierzalny. Innymi słowy, przychodem dla potrzeb Podatku CIT może być jedynie rzeczywiste przysporzenie majątkowe po stronie podatnika, o określonej wartości pieniężnej. Zatem, gdy na skutek zaistnienia danego zdarzenia gospodarczego stan majątku podatnika nie ulega zmianie, nie sposób mówić o osiągnięciu przez niego przychodu, gdyż nie istnieje możliwość wskazania korzyści majątkowej, a tym bardziej jej wartości.

W świetle powyższego, należy uznać, że w następstwie przekształcenia SKA w S.A. Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego, które można byłoby uznać za przychód podlegający opodatkowaniu Podatkiem CIT. Na skutek przekształcenia dochodzi jedynie do zmiany formy prawnej spółki oraz zmiany tytułu (formy) uczestnictwa w spółce ("transformacji" akcji SKA w akcje S.A.). Przekształcenie nie skutkuje zwiększeniem wartości majątku przekształconej spółki z uwagi na zachowanie wysokości wkładów poszczególnych wspólników wniesionych pierwotnie do SKA na niezmienionym poziomie oraz niedokonanie wniesienia dodatkowych wkładów.

W przypadku przekształcenia SKA w S.A. nie zachodzą również przesłanki wskazujące na powstanie na poziomie Spółki dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 Ustawy CIT.

Ustawa CIT wiąże bowiem powstanie tego dochodu dla celów Podatku CIT z:

Ponieważ w związku z przekształceniem SKA w S.A. nie będzie miało miejsca zwiększenie kapitału zakładowego S.A. względem kapitału zakładowego SKA, na poziomie Spółki nie powstanie dochód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

W analizowanym zdarzeniu nie znajdzie również zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT, ponieważ dotyczy on sytuacji przekształcenia spółki będącej podatnikiem CIT w spółkę niebędącą podatnikiem CIT. Z uwagi na fakt, że na moment dokonania przekształcenia SKA nie jest podatnikiem CIT, w analizowanym zdarzeniu będzie miało bowiem miejsce przekształcenie spółki niebędącej podatnikiem CIT (SKA) w spółkę będącą podatnikiem CIT (S.A.),tj. sytuacja odwrotna niż w powołanym przepisie Ustawy CIT.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie wskazać, że przyjęte przez Spółkę i zaprezentowane powyżej stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych wyrażonym w poniższych interpretacjach indywidualnych.:

* nr ILPB4/423-27/14-6/MC wydanej 24 kwietnia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,

* nr ITPB3/423-421e/13/AW wydanej 23 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

W powołanych interpretacjach organy podatkowe uznały za prawidłowe w pełnym zakresie stanowiska wnioskodawców, zgodnie z którym przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej niebędącej podatnikiem Podatku CIT w spółkę kapitałową będącą podatnikiem CIT (spółkę akcyjną lub spółkę z o.o.) nie stanowi dla wnioskodawców przychodu dla potrzeb Podatku CIT.

Reasumując powyższe, pośród regulacji Ustawy CIT dotyczących analizowanego zdarzenia brak jest przepisu, który stanowiłby podstawę dla uznania, że przekształcenia SKA w S.A. podlega opodatkowaniu Podatkiem CIT. Dlatego też, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie swojego stanowiska zawartego we wniosku, zgodnie z którym przekształcenie SKA w S.A. nie spowoduje powstania przychodu dla potrzeb podatku CIT po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.